Inleiding

Toepassingsgebied van deze Standaard

1

Deze Standaard behandelt de verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot beginsaldi bij een initiële controleopdracht. Beginsaldi bevatten naast de in de financiële overzichten genoemde bedragen ook aangelegenheden die reeds aan het begin van de verslagperiode bestonden en waarvoor toelichting is vereist, zoals voorwaardelijke gebeurtenissen en verbintenissen. Indien de financiële overzichten ter vergelijking opgenomen financiële informatie bevatten, zijn de vereisten en leidraden in Standaard 710Standaard 710, Ter vergelijking opgenomen informatie – Overeenkomstige cijfers en vergelijkende financiële overzichten. tevens van toepassing. Standaard 300Standaard 300, Planning van een controle van financiële overzichten. bevat aanvullende vereisten en leidraden omtrent activiteiten die vóór de aanvang van een initiële controle worden uitgevoerd.

Ingangsdatum

2

Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen.

Doelstelling

3

Bij het uitvoeren van een initiële controleopdracht is de doelstelling van de accountant met betrekking tot de beginsaldi voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over de vraag of:

  1. beginsaldi afwijkingen bevatten die een van materieel belang zijnde invloed hebben op de financiële overzichten van de lopende verslagperiode; en

  2. passende, uit de beginsaldi blijkende grondslagen voor financiële verslaggeving, op consistente wijze in de financiële overzichten van de lopende verslagperiode zijn toegepast, dan wel of wijzigingen van deze grondslagen op passende wijze zijn verwerkt en op adequate wijze zijn weergegeven en overeenkomstig het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving zijn toegelicht.

Definities

4

Voor de toepassing van de Standaarden hebben de volgende termen de hierna weergegeven betekenis:

  1. initiële controleopdracht – Een opdracht waarbij hetzij:

    1. de financiële overzichten van de voorgaande verslagperiode niet zijn gecontroleerd; of

    2. de financiële overzichten van de voorgaande verslagperiode door een voorgaande accountant zijn gecontroleerd.

  2. beginsaldi – De rekeningsaldi die aan het begin van een verslagperiode bestaan. Beginsaldi zijn gebaseerd op de eindsaldi van de voorgaande verslagperiode en weerspiegelen de gevolgen van transacties en gebeurtenissen in eerdere verslagperioden en van de in de voorgaande verslagperiode toegepaste grondslagen voor financiële verslaggeving. Beginsaldi omvatten eveneens aangelegenheden die aan het begin van de verslagperiode reeds bestonden en waarvoor toelichting is vereist, zoals voorwaardelijke gebeurtenissen en verbintenissen.

  3. voorgaande accountant – De accountant van een andere accountantseenheid die de financiële overzichten van een entiteit in de vorige verslagperiode heeft gecontroleerd en die door de huidige accountant is vervangen.

Vereisten

Controlewerkzaamheden

Beginsaldi

5

De accountant dient de meest recente financiële overzichten, voor zover deze bestaan, en de eventuele daarbij horende controleverklaring van de voorgaande accountant te lezen op informatie die relevant is voor de beginsaldi, met inbegrip van de in de financiële overzichten opgenomen toelichtingen.

6

De accountant dient voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over de vraag of de beginsaldi afwijkingen bevatten die een van materieel belang zijnde invloed hebben op de financiële overzichten van de lopende verslagperiode door: (Zie Par. A1 en A2)

  1. te bepalen of de eindsaldi van de voorgaande verslagperiode op correcte wijze naar de lopende verslagperiode zijn overgedragen of, in voorkomend geval, zijn aangepast;

  2. te bepalen of uit de beginsaldi blijkt dat passende grondslagen voor financiële verslaggeving zijn toegepast; en

  3. een of meer van onderstaande werkzaamheden te verrichten: (Zie Par. A3, A4, A5, A6 en A7)

    1. ingeval de financiële overzichten van het voorgaande jaar zijn gecontroleerd, de werkdocumenten van de voorgaande accountant evalueren teneinde controle-informatie over de beginsaldi te verkrijgen;

    2. evalueren of de in de lopende verslagperiode uitgevoerde controlewerkzaamheden voor de beginsaldi relevante informatie verschaffen; of

    3. specifieke controlewerkzaamheden uitvoeren om controle-informatie over de beginsaldi te verkrijgen.

7

Indien de accountant controle-informatie verkrijgt waaruit blijkt dat de beginsaldi afwijkingen bevatten die mogelijk een van materieel belang zijnde invloed hebben op de financiële overzichten van de lopende verslagperiode, dient de accountant die aanvullende controlewerkzaamheden te verrichten die in deze situatie passend zijn om het effect op de financiële overzichten van de lopende verslagperiode te bepalen. Indien de accountant concludeert dat er in de financiële overzichten van de lopende verslagperiode dergelijke afwijkingen voorkomen, dient de accountant deze afwijkingen, overeenkomstig Standaard 450, mee te delen aan het management op het passende niveau, alsmede aan de met governance belaste personen.Standaard 450, Evaluatie van tijdens de controle geïdentificeerde afwijkingen, paragraaf 8 en 12.

Consistentie van grondslagen voor financiële verslaggeving

8

De accountant dient voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over de vraag of de uit de beginsaldi blijkende grondslagen voor financiële verslaggeving op consistente wijze in de financiële overzichten van de huidige verslagperiode zijn toegepast, alsmede of wijzigingen van deze grondslagen op passende wijze zijn verwerkt en op adequate wijze zijn weergegeven en toegelicht overeenkomstig het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving.

Relevante informatie in de controleverklaring van de voorgaande accountant

9

Indien de financiële overzichten die betrekking hebben op de voorgaande verslagperiode, door een voorgaande accountant zijn gecontroleerd, en het oordeel is aangepast, dient de accountant het effect te evalueren van de aangelegenheid die tot deze aanpassing aanleiding heeft gegeven wanneer hij, overeenkomstig Standaard 315, de risico’s op een afwijking van materieel belang in de financiële overzichten van de lopende verslagperiode inschat.Standaard 315, Risico’s op een afwijking van materieel belang identificeren en inschatten door inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving.

Controleconclusies en het rapporteren over de controle

Beginsaldi

10

Indien de accountant niet in staat is voldoende en geschikte controle-informatie over de beginsaldi te verkrijgen, dient de accountant overeenkomstig Standaard 705Standaard 705, Aanpassingen van het oordeel in de controleverklaring van de onafhankelijke accountant. een oordeel met beperking tot uitdrukking te brengen dan wel een oordeelonthouding met betrekking tot de financiële overzichten te formuleren, naargelang passend. (Zie Par. A8)

11

Indien de accountant concludeert dat de beginsaldi een afwijking bevatten die een van materieel belang zijnde invloed op de financiële overzichten van de lopende verslagperiode hebben, en het effect van de afwijking niet op passende wijze is verwerkt dan wel niet op adequate wijze is weergegeven of toegelicht, dient de accountant overeenkomstig Standaard 705 een oordeel met beperking of een afkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen, naargelang passend.

Consistentie van grondslagen voor financiële verslaggeving

12

Indien de accountant concludeert dat:

  1. de grondslagen voor financiële verslaggeving voor de lopende verslagperiode met betrekking tot beginsaldi niet op consistente wijze overeenkomstig het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving zijn toegepast; of

  2. een wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving niet op passende wijze is verwerkt, dan wel niet op adequate wijze overeenkomstig het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving is weergegeven of toegelicht,

dient de accountant overeenkomstig Standaard 705 naargelang passend een oordeel met beperking of een afkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen.

Aanpassing van het oordeel in de controleverklaring van de voorgaande accountant

13

Indien het oordeel van de voorgaande accountant over de financiële overzichten die betrekking hebben op de voorgaande verslagperiode, een aanpassing bevat die nog steeds relevant en van materieel belang is voor de financiële overzichten van de lopende verslagperiode, dient de accountant overeenkomstig Standaard 705 en Standaard 710 zijn oordeel over de financiële overzichten van de lopende verslagperiode aan te passen. (Zie Par. A9)

Toepassingsgerichte en overige verklarende teksten

Controlewerkzaamheden

Overwegingen die specifiek voor entiteiten in de publieke sector gelden

(Zie Par. 6)

A1

In de publieke sector kunnen er, op grond van wet- of regelgeving, beperkingen gelden op de informatie die de accountant van een voorgaande accountant kan verkrijgen. Indien bijvoorbeeld een entiteit in de publieke sector die eerder is gecontroleerd door een op grond van de wet aangestelde accountant (bijvoorbeeld een voorzitter van de Rekenkamer, of een ander toereikend gekwalificeerd persoon die is aangesteld namens de voorzitter van de Rekenkamer) wordt geprivatiseerd, is de mate van toegang tot de werkdocumenten of de andere informatie die een voorgaande accountant aan de nieuw aangestelde accountant uit de private sector kan verstrekken, mogelijk beperkt door wet- of regelgeving inzake privacy of geheimhouding. In situaties waar dergelijke communicatie aan beperkingen onderworpen is, is het mogelijk dat de controle-informatie op een andere wijze moet worden verkregen en dat, indien geen voldoende en geschikte controle-informatie kan worden verkregen, de gevolgen voor het oordeel van de accountant moeten worden overwogen.

A2

Indien de op grond van de wet aangestelde accountant een controleopdracht van een entiteit in de publieke sector uitbesteedt aan een accountantseenheid uit de private sector en de op grond van de wet aangestelde accountant hiervoor een andere accountantseenheid aanstelt dan het accountantseenheid dat de financiële overzichten van de entiteit in de publieke sector in de voorgaande verslagperiode heeft gecontroleerd, wordt dit doorgaans niet beschouwd als een verandering van accountants. Afhankelijk van de aard van de uitbestedingsovereenkomst kan deze controleopdracht vanuit het gezichtspunt van de accountant uit de private sector bij het nakomen van zijn verantwoordelijkheden echter als een initiële controleopdracht worden beschouwd, en is deze Standaard daarom van toepassing.

Beginsaldi

(Zie Par. 6(c))

A3

De aard en omvang van controlewerkzaamheden die nodig zijn om voldoende en geschikte controle-informatie over beginsaldi te verkrijgen, hangt af van aangelegenheden als:

  • de grondslagen voor financiële verslaggeving die door de entiteit worden toegepast;

  • de aard van de rekeningsaldi, transactiestromen en in de financiële overzichten opgenomen toelichtingen alsmede de risico’s op een afwijking van materieel belang in de financiële overzichten van de lopende verslagperiode;

  • de significantie van de beginsaldi in verhouding tot de financiële overzichten van de lopende verslagperiode;

  • de vraag of de financiële overzichten van de voorgaande verslagperiode zijn gecontroleerd en, zo ja, of het oordeel van de voorgaande accountant is aangepast.

A4

Indien de financiële overzichten van de voorgaande verslagperiode door een voorgaande accountant zijn gecontroleerd, is de accountant mogelijk in staat voldoende en geschikte controle-informatie over de beginsaldi te verkrijgen door de werkdocumenten van de voorgaande accountant te beoordelen. Of een dergelijke beoordeling voldoende en geschikte controle-informatie verschaft, hangt af van de vakbekwaamheid en onafhankelijkheid van de voorgaande accountant.

A5

In zijn communicatie met de voorgaande accountant laat de huidige accountant zich leiden door relevante ethische en professionele voorschriften.

A6

Met betrekking tot vlottende activa en passiva is het mogelijk dat bepaalde controle-informatie over beginsaldi wordt verkregen in het kader van de controlewerkzaamheden van de lopende verslagperiode. Zo zullen de ontvangsten (betalingen) van aan het begin van de verslagperiode bestaande vorderingen (crediteuren) gedurende de lopende verslagperiode bepaalde controle-informatie verschaffen over het bestaan, de rechten en verplichtingen, de volledigheid en de waardering ervan aan het begin van de verslagperiode. Ten aanzien van voorraden verschaffen de controlewerkzaamheden op de eindvoorraden in de lopende verslagperiode echter weinig controle-informatie over de aan het begin van de verslagperiode aanwezige voorraad. Daarom is het mogelijk dat aanvullende controlewerkzaamheden noodzakelijk zijn en dat door het uitvoeren van een of meer van de volgende controlewerkzaamheden voldoende en geschikte controle-informatie kan worden verkregen:

  • het waarnemen van een actuele fysieke voorraadopname en het aansluiten daarvan met aan het begin van de verslagperiode bestaande hoeveelheden;

  • het uitvoeren van controlewerkzaamheden op de waardering van de aan het begin van de verslagperiode aanwezige voorraadeenheden;

  • het uitvoeren van controlewerkzaamheden op de brutowinstmarge en periodeafgrenzing.

A7

Met betrekking tot niet-vlottende activa en passiva, zoals materiële vaste activa, financiële vaste activa en schulden op lange termijn, is het mogelijk dat bepaalde controle-informatie wordt verkregen door het onderzoeken van de administratieve vastleggingen en andere informatie die aan de beginsaldi ten grondslag ligt. In sommige gevallen kan de accountant bepaalde controle-informatie over beginsaldi verkrijgen uit bevestiging van derde partijen, bijvoorbeeld met betrekking tot schulden op lange termijn en financiële vaste activa. In andere gevallen dient de accountant mogelijk aanvullende controlewerkzaamheden uit te voeren.

Controleconclusies en het rapporteren over de controle

Beginsaldi

(Zie Par. 10)

A8

Standaard 705 stelt vereisten en leidraden vast omtrent omstandigheden die tot een aanpassing van het oordeel van de accountant over de financiële overzichten kunnen leiden, omtrent het soort oordeel dat in die omstandigheden passend is, alsmede omtrent de inhoud van de controleverklaring wanneer het oordeel van de accountant wordt aangepast. Het onvermogen van de accountant om voldoende en geschikte controle-informatie over de beginsaldi te verkrijgen, kan leiden tot een van de volgende aanpassingen van het oordeel in de controleverklaring:

  1. een oordeel met beperking dan wel een oordeelonthouding, naargelang passend in de gegeven omstandigheden; of

  2. een:

    1. goedkeurend oordeel met betrekking tot de financiële positie, tenzij dit op grond van wet- en regelgeving verboden is; en

    2. oordeel met beperking dan wel een oordeelonthouding, naar gelang passend, met betrekking tot de resultaten van de activiteiten, alsmede, wanneer relevant, de kasstromen.

Aanpassing van het oordeel in de controleverklaring van de voorgaande accountant

(Zie Par. 13)

A9

In sommige gevallen is het mogelijk dat een aanpassing van het oordeel van de voorgaande accountant niet relevant en niet van materieel belang is voor het oordeel over de financiële overzichten van de lopende verslagperiode. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer er in de voorgaande verslagperiode sprake was van een beperking in de reikwijdte van de controle, maar de aangelegenheid die tot deze beperking aanleiding heeft gegeven, binnen de lopende verslagperiode is opgelost.

Bijlage: Voorbeeldteksten van controleverklaringen met een aangepast oordeel

(Zie Par. A8)

Voor voorbeeldteksten van controleverklaringen met een aangepast oordeel wordt verwezen naar HRA deel 3.