Toelichting bij de Nadere voorschriften kwaliteitsmanagement

De Nadere voorschriften kwaliteitsmanagement (NVKM) regelen de standaarden voor kwaliteitsmanagement die gelden voor kantoren. Op dit moment wordt voorzien dat het bestuur de Standaarden voor Kwaliteitsmanagement 1 en 3N (‘SKM1’ resp.’SKM3N’) zal aanwijzen. In 2025 start NBA een project voor de implementatie van Standaard voor Kwaliteitsmanagement 2, gebaseerd op ISQM 2 over de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling. De kwaliteitsmanagementstandaarden zijn rechtstreeks van toepassing op accountantsorganisaties (die beschikken over een vergunning voor het verrichten van wettelijke controles op grond van de Wet toezicht accountantsorganisaties). De kwaliteitsmanagementstandaarden zijn daarnaast ook direct van toepassing op accountants, die eindverantwoordelijk zijn voor kwaliteitsmanagement in een kantoor. Zij moeten ervoor zorgdragen, dat de vereisten uit de kwaliteitsmanagementstandaarden worden nageleefd. Daarom zijn de NVKM zowel gebaseerd op artikel 24 van de VGBA als op artikel 12 van de VAO 2025.

Het begrip ‘kantoor’ is breed gedefinieerd. Het omvat:

• zelfstandig werkende accountants die assurance-opdrachten of aan assurance verwante opdrachten uitvoeren;

• organisaties waar accountants assurance-opdrachten of aan assurance verwante opdrachten uitvoeren (dit kunnen accountantsorganisaties zoals bedoeld in de Wta zijn, maar ook kantoren zonder Wta-vergunning zijn); en

• organisatorische eenheden waar accountants assurance-opdrachten of aan assurance verwante opdrachten uitvoeren (bijvoorbeeld accountantsafdelingen).

Accountants die als ZZP’er werken voor een kantoor en namens of ten behoeve van dat kantoor assurance-opdrachten of aan assurance verwante opdrachten uitvoeren vallen onder het kwaliteitsmanagementsysteem van dat kantoor.

De ‘eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement’ kan zowel een persoon als een orgaan zijn. Welke persoon of welk orgaan wordt aangewezen, is afhankelijk van hoe het kantoor is ingericht. Op grond van de NVKM moet een accountant worden aangewezen als eindverantwoordelijke, of moeten accountants de meerderheid vormen van het orgaan dat als eindverantwoordelijke is aangewezen.

De NVKM zijn van toepassing op alle kantoren en accountants, voor zover assurance-opdrachten of aan assurance verwante opdrachten worden uitgevoerd. Niet iedere accountant binnen een kantoor is daardoor (eind)verantwoordelijk voor kwaliteitsmanagement, maar iedere accountant wordt wel geacht te acteren als deze weet dat NVKM niet adequaat wordt nageleefd of dat vanuit het kantoor of het netwerk controle-, beoordelings- of samenstellingsopdrachten worden uitgevoerd zonder toepassing van NVKM.

Onder de definitie van kantoor vallen ook accountantsorganisaties en accountantsafdelingen (zie Consultatiedocument Kwaliteitsmanagement eerste tranche). Hierbij is wel bepaald dat deze nadere voorschriften niet hoeven te worden toegepast indien:

• de accountantsafdeling alleen opdrachten uitvoert voor intern gebruik; en

• de kwaliteit middels een kwaliteitssysteem op het niveau van de accountantsafdeling wordt geborgd.

Hierbij is aansluiting gezocht bij de NV COS, die bepalen dat de Standaarden niet behoeven te worden toegepast indien de accountant ten behoeve van intern gebruik door de organisatie waarbij de accountant betrokken is bij de opdrachtuitvoering of bedrijfsvoering, een andere opdracht dan een opdracht tot de controle of beoordeling van financiële overzichten uitvoert en middels een kwaliteitssysteem op het niveau van de accountantseenheid de kwaliteit wordt geborgd.

De eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement moet ervoor zorgen dat het kwaliteitsmanagementsysteem wordt ingericht volgens de nadere voorschriften en de daarin aangewezen standaarden voor kwaliteitsmanagement. Daarbij is bepaald dat dat kwaliteitssysteem niet alleen alle assurance-opdrachten of aan assurance verwante opdrachten moet omvatten, maar ook opdrachten die niet door accountants worden uitgevoerd maar voor accountants zouden kwalificeren als assurance-opdrachten of aan assurance verwante opdrachten. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan een assurance-rapport van een EDP-auditor. Hierbij geldt ook dat assurance-opdrachten en aan assurance-opdrachten eveneens breed worden bepaald. Het gaat dan om opdrachten die onder de NV COS worden uitgevoerd, maar ook om opdrachten die op grond van gelijkwaardige standaarden worden uitgevoerd. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan controles-opdrachten die voor een Amerikaanse beursnotering worden uitgevoerd onder PCAOB-Standards, of om assurance-rapporten die voor internationale doeleinden worden uitgebracht op basis van ISAE3000. In samenhang met SKM1 impliceert dit dat een kantoor een assurance of aan assurance verwachte opdracht alleen mag laten uitvoeren door opdrachtpartners en opdrachtteamleden die over passende competenties en capaciteiten beschikken om de opdrachten met de vereiste kwaliteit uit te voeren.

Een accountant, die een assurance-opdracht of een aan assurance verwante opdracht uitvoert, doet dat binnen een kantoor. De accountant kan dat alleen doen, indien de eindverantwoordelijke persoon een accountant is of indien de meerderheid van het eindverantwoordelijke orgaan bestaan uit accountants. Anders kan en mag de accountant niet (langer) werkzaam zijn bij of verbonden zijn aan het kantoor.

Een accountant die een assurance-opdracht of een aan assurance verwante opdracht uitvoert, zal ook zelf daarvan de verklaring moeten ondertekenen. Dit vloeit voort uit de Standaarden.

Tenslotte kan en mag een accountant niet (langer) werkzaam zijn bij of verbonden zijn aan een kantoor indien hij beschikt over informatie waaruit blijkt dat:

1. de eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement deze nadere voorschriften niet adequaat toepast;

2. de operationeel verantwoordelijken voor kwaliteitsmanagement voor de aspecten waarvoor zij verantwoordelijk zijn, deze nadere voorschriften niet adequaat toepassen; of

3. een in Nederland gevestigd onderdeel van het netwerk zonder toepassing van deze nadere voorschriften opdrachten uitvoert die voor een accountant zouden kwalificeren als controle-, beoordeling- of samenstellingsopdracht.

Kern daarvan is niet dat een individueel geval van niet-naleving van de NVKM een accountant ertoe brengt die organisatie te verlaten. Adequate toepassing betekent wel dat een kantoor een kwaliteitsmanagementsysteem heeft ingericht en passende maatregelen neemt als zij bekend raakt met een geval van niet-naleving, zowel gericht op het vaststellen van de omvang en scope van de niet-naleving, als op de oorzaken ervan. Op basis daarvan kan het kantoor dan maatregelen nemen om herhaling te voorkomen en om herstel te plegen. Als dat proces wordt goed wordt toegepast, is daarmee adequate toepassing gegeven aan de NVKM.

De Standaarden voor Kwaliteitsmanagement zijn na consultatie door het bestuur goedgekeurd en worden in de Staatscourant gepubliceerd.

Accountantsorganisaties zijn verplicht deze Standaarden voor Kwaliteitsmanagement toe te passen en om die reden is bepaald dat zij onder de term ‘kantoor’ in SKM1 en SKM3N het begrip ‘accountantsorganisatie’ moeten verstaan. Op die manier zijn de eisen voor kantoren uit SKM1 en SKM3N direct van toepassing op accountantsorganisaties en kunnen zij daarop worden aangesproken.

Voor andere kantoren heeft de eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement een zorgplicht dat het kantoor de vereisten naleeft. Hierbij is uitdrukkelijk bepaald dat vereisten die niet relevant zijn, vanwege de aard en omstandigheden van het kantoor of zijn opdrachten, buiten deze zorgplicht vallen. Deze kantoren moeten onder de term ‘kantoor’ in SKM1 en SKM3N het begrip ‘eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement’ verstaan, met inachtneming van deze zorgplicht.

Hierin zijn definities opgenomen van enkele begrippen die meermalen in de NVKM worden gebruikt. Het begrip eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement is nader toegelicht in het algemene deel van de toelichting. Het begrip operationeel verantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement sluit aan op Standaard voor Kwaliteitsmanagement 1, paragraaf 20. Hierin is geregeld dat operationele verantwoordelijkheid voor specifieke aspecten van het kwaliteitsmanagementsysteem, zoals bijvoorbeeld die inzake de onafhankelijkheid dient toe te wijzen.

Dit bepaalt dat zowel accountantsorganisaties als accountants die werkzaam zij bij of verbonden zijn aan een kantoor onder het bereik van deze nadere voorschriften vallen.

In lid 2 is vervolgens bepaald dat deze nadere voorschriften niet van toepassing zijn op accountants die werkzaam zijn bij of verbonden zijn aan een accountantsafdeling waarin alleen opdrachten worden uitgevoerd voor intern gebruik en de kwaliteit door middel van een kwaliteitsmanagementsysteem op het niveau van de accountantsafdeling wordt geborgd. Voor deze accountants geldt dat zo lang op hun accountantsafdeling:

• alleen opdrachten voor intern gebruik worden uitgevoerd; en

• er een kwaliteitsmanagementsysteem op het niveau van de accountantsafdeling is dat de kwaliteit borgt

zij niet aan de artikelen 3-10 van deze Nadere voorschriften, en dus ook niet aan de op grond van deze Nadere voorschriften vast te stellen Standaarden voor kwaliteitsmanagement hoeven te voldoen.

Deze Nadere voorschriften stellen, evenals de bepaling in de NV COS artikel 3 onder e. die een soortgelijke vrijstelling met betrekking tot de toepassing van de Standaarden in de NV COS regelt, geen specifieke eisen aan het kwaliteitsmanagementsysteem van een dergelijke accountantsafdeling.

Dit artikel regelt de verantwoordelijkheid van de eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement om voor het kantoor een kwaliteitssysteem in te richten, dat voldoet aan de NVKM (en de daarop gebaseerde standaarden). Dit systeem moet zo zijn ingericht dat alle assurance-opdrachten en alle aan assurance verwante opdrachten er onder vallen. Ook opdrachten die door anderen dan accountants worden gedaan vallen hieronder, indien die opdracht, als zij door een accountant zou zijn uitgevoerd, als een assurance of aan assurance verwante opdrachten zou kwalificeren. Hierbij kan worden gedacht aan een Register EDP-auditor die een ISAE3402 rapport uitbrengt.

De eerste twee leden van artikel 4 bepalen dat een accountant alleen werkzaam mag zijn bij of verbonden mag zijn aan een kantoor waar de eindverantwoordelijkheid voor kwaliteitsmanagement in voldoende mate wordt gedragen door accountants. Omdat de eindverantwoordelijkheid voor kwaliteitsmanagement in de NVKM en in SKM1 zowel kan worden gedragen door een natuurlijk persoon als door een orgaan (bijv. het bestuur), wordt dit in twee artikelleden uitgewerkt.

Als het kantoor een persoon als de eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement aanwijst, dan moet die persoon een accountant zijn. Dit is geregeld in het eerste lid.

Als het kantoor een orgaan aanwijst, bijvoorbeeld het bestuur, als eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement dan regelt lid twee dat dat orgaan in meerderheid dient te bestaan uit accountants. Tevens is bepaald dat indien het orgaan uit twee personen bestaat, tenminste een van beiden accountant dient te zijn.

Als een kantoor hier niet aan voldoet, mag geen enkele accountants werkzaam zijn bij of verbonden zijn aan dit kantoor.

Daarnaast bepaalt dit artikel dat een accountant in bepaalde gevallen niet werkzaam kan zijn bij of verbonden zijn aan een kantoor. Het gaat dan om gevallen waarin de accountant beschikt over informatie die erop wijst dat:

1. de eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement deze Nadere voorschriften niet adequaat toepast;

2. de operationeel verantwoordelijken voor kwaliteitsmanagement voor de aspecten waarvoor zij verantwoordelijk zijn, deze Nadere voorschriften niet adequaat toepassen; of

3. een in Nederland gevestigd onderdeel van het netwerk zonder toepassing van deze Nadere voorschriften opdrachten uitvoert die voor een accountant zouden kwalificeren als controle-, beoordeling- of samenstellingsopdracht.

Deze bepaling legt geen actieve onderzoeksplicht op aan de accountant, maar verplicht wel tot het opvolgen van signalen van misstanden. Als een accountant zo’n signaal heeft moet de accountant daarop acteren, zodat de verantwoordelijken deze nadere voorschriften wel adequaat toepassen.

Dit artikel regelt de aanwijzing en publicatie door het bestuur van de NBA van de Standaarden voor Kwaliteitsmanagement die door de accountantsorganisatie dan wel door de eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement moeten worden gevolgd. In Staatscourant 2025 nr. 5145 zijn SKM1 en SKM3N gepubliceerd.

In leden twee en drie worden deze Standaarden nader gekoppeld aan de normadressaat. Dat wil zeggen dat in lid twee wordt geregeld dat accountantsorganisaties, op grond van de VAO 2025, rechtstreeks gehouden zijn deze Standaarden toe te passen, terwijl lid drie bepaalt dat de eindverantwoordelijke voor kwaliteitsmanagement ervoor moet zorgen dat het kantoor de standaarden voor kwaliteitsmanagement naleeft.

In dit artikel is het overgangsrecht geregeld. Het eerste lid bepaalt dat een reguliere vergunninghouder voor haar niet-wettelijke controlepraktijk de NVKS mag blijven toepassen tot 1 januari 2026. In het tweede lid is bepaald dat een accountantskantoor zonder vergunning de NVKS tot 1 januari 2027 mag blijven toepassen.

Zodra een kantoor onder de NVKM valt, zal dat kantoor het kwaliteitsmanagementsysteem volgens SKM1 en SKM3N moeten inrichten. De eerste evaluatie zoals bedoeld in paragraaf 53 van SKM1 zal na afloop van het boekjaar van het kantoor moeten plaatsvinden.

Lid 3 regelt dat de wijzingen van de Standaarden, zoals bepaald in artikel 8 lid 2, niet van toepassing zijn bij de uitvoering van de opdrachten, wanneer en zolang het kantoor op grond van de leden 1 of 2 nog NVKS toepast.

De leden vier tot en met zes bepalen dat op grond van de NVKS genomen besluiten geldig blijven, en dat aanvragen daartoe en bezwaren daartegen op grond van de NVKM en daarop gebaseerde standaarden worden genomen resp. afgehandeld.

Hier is de intrekking van de NVKS geregeld. De NVKS blijven echter voor specifieke groepen van kantoren wel hun geldigheid behouden, zie daarvoor het overgangsrecht van artikel 6.

In het eerste lid wordt geregeld dat het begrip ‘Wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement’ in Standaard 000N wordt uitgebreid met de VAO 2025 en de NVKM.

In het tweede lid wordt bepaald dat de verwijzingen naar de NVKS worden vervangen door verwijzingen naar de NVKM. Hierbij wordt opgemerkt dat hierdoor mogelijk artikelnummers niet meer juist zullen zijn. De NBA zal op een later moment detailwijzigingen van de diverse standaarden consulteren, zodat ook verwijzingen juist zijn.