3900N Accountantsopdracht bij de NOW-regeling - Assurance

Toepassingsgebied van deze standaard

Deze Standaard behandelt de wijze waarop een assurance-opdracht bij de Tijdelijke Noodmaatregelen Overbrugging voor behoud van Werkgelegenheid (NOW) moet worden uitgevoerd. (Zie Par. A1)

Een opdracht bij de NOW-regeling wordt uitgevoerd door een accountant ten behoeve van een werkgever die de verklaring meestuurt bij de aanvraag tot vaststelling ten behoeve van het Ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid (SZW) en het Uitvoeringsinstituut Werknemersverzekeringen (UWV).

In deze Standaard wordt uitgewerkt hoe de opdracht wordt uitgevoerd als bij een dergelijke opdracht zekerheid (assurance) moet worden gegeven.

Daarbij wordt onderscheid gemaakt tussen:

• opdrachten gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid, waarbij de accountant de uitkomsten van het onderzoek in een oordeel tot uitdrukking brengt; en

• opdrachten gericht op het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheid, waarbij de accountant de uitkomsten van het onderzoek in een conclusie tot uitdrukking brengt. (Zie Par. A2)

Voor de uitvoering van een opdracht bij de NOW-regeling houdt de accountant zich aan deze Standaard en het relevante accountantsprotocol. Beoogd is een zodanige standaard te schrijven dat alle relevante vereisten uit de controlestandaarden in deze Standaard zijn overgenomen, waarbij deze waar van toepassing specifiek zijn gemaakt voor een NOW-opdracht. Een aantal relevante vereisten uit andere standaarden is niet overgenomen of uitgewerkt in deze Standaard maar is van overeenkomstige toepassing verklaard. Mocht er door het van overeenkomstige toepassing verklaren van bepalingen in andere standaarden een strijdigheid ontstaan met de vereisten in deze standaard dan gaan de vereisten uit deze Standaard voor. Vereisten uit de andere standaarden die niet relevant zijn in het kader van de NOW-regeling, zijn niet in deze Standaard opgenomen. Waar nodig zijn aanvullende vereisten opgenomen.

In de rapportage verwijst de accountant uitsluitend naar deze Standaard en niet naar de andere standaarden.

Bijlage 1 bij deze Standaard bevat een overzicht waarin is aangegeven welke vereisten uit de andere controle standaarden wel en niet van toepassing zijn. (Zie Par. A3)

Relatie met de regelgeving op het gebied van kwaliteitsbeheersing

Als een accountantseenheid een onderzoek naar de toepassing van de NOW-regeling uitvoert, gelden de Nadere voorschriften kwaliteitssystemen (NVKS). In deze Standaard is in paragraaf 24 een bepaling over kwaliteitsbeheersing op het niveau van afzonderlijke opdrachten bij de NOW-regeling opgenomen. (Zie Par. A4 en A5)

Toelichting op de NOW-regeling

De Tijdelijke Noodmaatregelen Overbrugging voor behoud van Werkgelegenheid (NOW) zijn door de overheid ingesteld. (Zie Par. A6)

De regeling is bedoeld om de werkgelegenheid te borgen bij alle werkgevers onafhankelijk van de omvang en financiële situatie van de werkgever. De minister heeft daarbij wel een moreel beroep gedaan op werkgevers die de ondersteuning niet nodig hadden om deze niet aan te vragen. Dat neemt niet weg dat de regeling op alle werkgevers van toepassing is die een omzetverlies hebben van minimaal 20%. (Zie Par. A7)

Toelichting op accountantsbetrokkenheid bij NOW-regeling algemeen

Onderdeel van de subsidievoorwaarden in de NOW-regeling is dat in een aantal situaties een accountantsverklaring wordt gevraagd. In deze Standaard wordt de term assurance-rapport gehanteerd. Dit is één van de soorten beschikbare accountantsverklaringen binnen de beroepsreglementering van de NBA en is toepasbaar voor opdrachten zowel gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid als beperkte mate van zekerheid.

Werkgevers moeten hun aanvraag tot vaststelling laten onderzoeken boven een bepaald drempelbedrag. In het accountantsprotocol is aangegeven welk accountantsonderzoek in welke situatie wordt gevraagd. Zie voor een nadere toelichting het accountantsprotocol. (Zie Par. A8 – A9)

Een assurance-opdracht richt zich op 4 onderwerpen van de aanvraag tot vaststelling:

1. de omzetdaling;

2. bepaalde aspecten van de loonsom;

3. de voorwaarden die gelden voor de werkmaatschappij regeling wanneer daar gebruik van wordt gemaakt;

4. overige informatie.

Nadere toelichting NOW-onderzoek Assurance – redelijke mate van zekerheid

Het accountantsprotocol kent een categorie werkgevers die verplicht zijn om een accountant een assurance-opdracht te laten uitvoeren gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid.

Nadere toelichting NOW-onderzoek Assurance – beperkte mate van zekerheid

Het accountantsprotocol kent een categorie werkgevers die een accountant een assurance-opdracht moet laten uitvoeren gericht op het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheid.

Inherente beperkingen kunnen ertoe leiden dat de zekerheid die de accountant kan verkrijgen over de aanvraag tot vaststelling lager is dan gewenst bij een opdracht tot een redelijke mate van zekerheid. Mede op grond hiervan heeft SZW in de regeling ervoor gekozen om bij bepaalde werkgevers te volstaan met een opdracht gericht op het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheid.

Bij de opdrachtacceptatie wordt vastgesteld of het gaat om een opdracht waarbij het toereikend is om te komen tot een beperkte mate van zekerheid conform het relevante accountantsprotocol. Een dergelijke opdracht wordt vervolgens wat betreft de risicoanalyse, de planning en de uitvoering van de werkzaamheden uitgevoerd als een opdracht gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid. Pas bij de weging en evaluatie van de bevindingen (vraag of sprake is van voldoende en geschikte assurance-informatie) en de rapportage (formulering van het oordeel of de conclusie) ontstaat er een verschil tussen deze twee typen opdrachten. (Zie Par. A10 – A11)

Autoriteit van deze Standaard

Deze Standaard bevat vereisten die de accountant in staat stellen om de vermelde doelstelling van de opdracht te behalen. Deze vereisten worden uitgedrukt door gebruik te maken van het hulpwerkwoord ‘dienen’ (in: ‘iets dienen te doen’).

Vereisten aangeduid met de letter ‘B’ hebben betrekking op opdrachten die moeten leiden tot een beperkte mate van zekerheid en hoeven alleen voor deze opdrachten te worden nageleefd.

Vereisten aangeduid met de letter ‘R’ hebben betrekking op opdrachten waar de accountant zich richt op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid.

Andere vereisten zijn bij beide opdrachten relevant. (Zie Par. A12)

Daarnaast bevat deze Standaard inleidende teksten, definities en toepassingsgerichte en overige verklarende teksten die de relevante context bieden voor een goed inzicht in de Standaard. (Zie Par. A13)

De uitleg in de toepassingsgerichte en overige verklarende teksten heeft niet de status van een vereiste, wel is deze relevant voor de correcte toepassing van de vereisten. (Zie Par. A14)

Ingangsdatum

Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen. (Zie Par. A15)

Het doel van de accountant bij het verrichten van een NOW-onderzoek - Assurance onder deze Standaard is: (Zie Par. A16)

1. het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid of een in het kader van de NOW afrekening aanvaardbare beperkte mate van zekerheid dat de NOW-aanvraag tot vaststelling geen afwijking van materieel belang bevat;

2. het tot uitdrukking brengen van een oordeel of conclusie met betrekking tot het onderzoek naar de NOW-aanvraag tot vaststelling door middel van een schriftelijk rapport. Het rapport bevat een oordeel met een redelijke mate van zekerheid of een conclusie met een beperkte mate van zekerheid en tevens de basis voor het oordeel of de conclusie; en

3. het verder communiceren zoals door deze Standaard wordt vereist.

In het kader van deze Standaard hebben de volgende termen de hierna aangegeven betekenissen: (Zie Par. A17)

1. gebruiker – de gebruiker van de accountantsverklaring (SZW / UWV);

2. inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek –

   • een situatie waarin de accountant bij een assurance-opdracht in het kader van het inspelen op ingeschatte risico’s op materiële afwijkingen in de volledigheid van de omzet vaststelt dat gegevensgerichte werkzaamheden alleen niet tot voldoende en geschikte assurance-informatie leiden en waarbij de accountant vaststelt dat de interne beheersingsmaatregelen niet effectief hebben gewerkt of niet bestaan op grond van één of meer van de volgende redenen:

   • het management heeft geen interne beheersingsmaatregelen geïmplementeerd maar dit kan redelijkerwijs ook niet van het management worden verwacht gezien de omvang van de entiteit;

   • de organisatie heeft wel interne beheersingsmaatregelen geïmplementeerd in de reguliere processen, maar voert dit uit op de momenten waarop dit in het kader van de uitvoering van de NOW-assurance-opdracht noodzakelijk is en dit redelijkerwijs van de organisatie ook niet kon worden verwacht;

   • nieuwe activiteiten hebben ertoe geleid dat interne beheersingsmaatregelen niet konden worden uitgevoerd of aangepast gezien de veranderde situatie waarbij dit vanwege aan de coronacrisis toe te schrijven redenen redelijkerwijs ook niet kon worden verwacht; of

   • een situatie waarbij het door de coronacrisis voor de accountant onmogelijk is om bepaalde waarnemingen uit te voeren die niet met andere controlemaatregelen kunnen worden gecompenseerd. (Zie Par. A18, A19, A20, A21, A22, A23, A24, A25, A26 en A27R)

3. in het kader van de NOW-afrekening aanvaardbare beperkte mate van zekerheid – een beperkte mate van zekerheid in een NOW-onderzoek Assurance waarbij de accountant zijn opdracht plant en uitvoert, gericht op het verkrijgen van voldoende en geschikte assurance-informatie voor een redelijke mate van zekerheid maar dit uitsluitend door één of meer inherente beperkingen in het kader van een NOW-onderzoek niet haalbaar is;

4. meetperiode – de aaneengesloten periode van drie of vier kalendermaanden waarover de werkgever de omzetdaling verantwoordt;

5. NOW-onderzoek – een onderzoek gericht op een schriftelijke rapportage van een accountant als bedoeld in artikel 1 van de Wet op het accountantsberoep. Bij een assurance-onderzoek baseert de accountant het oordeel of de conclusie op voldoende en geschikte assurance-informatie die de accountant de zekerheid geeft dat het opdrachtrisico tot het aanvaardbare niveau is teruggebracht;

6. opdrachtgever(s) - de partij(en) die de accountant de opdracht geeft/geven om een NOW-onderzoek uit te voeren;

7. opdrachtpartner - de partner of andere persoon binnen de accountantseenheid die verantwoordelijk is voor de opdracht, voor de uitvoering daarvan en voor de rapportage die namens de accountantseenheid wordt uitgebracht en aan wie, indien vereist, door een beroepsorganisatie of een wettelijke of regelgevende instantie passende bevoegdheden zijn toegekend.

Voor overige begrippen wordt verwezen naar de Begrippenlijst in de NV COS.

Het verrichten van een opdracht in overeenstemming met deze Standaard

De accountant dient inzicht te hebben in de gehele tekst van deze Standaard, inclusief de toepassingsgerichte en overige verklarende teksten, om de doelstellingen te begrijpen en de vereisten naar behoren toe te passen. (Zie Par. A28)

Het naleven van relevante vereisten

De accountant dient te voldoen aan alle vereisten van deze Standaard, de van overeenkomstige toepassing verklaarde vereisten uit andere standaarden en de voorwaarden van de opdracht. Dit tenzij een bepaalde vereiste niet relevant is, bijvoorbeeld omdat de betreffende omstandigheden niet van toepassing zijn op de opdracht. (Zie Par. A29 – A30)

De accountant dient een assurance-rapport waarin wordt gesuggereerd dat deze Standaard is nageleefd, of waarin de term NOW-onderzoek Assurance voorkomt, achterwege te laten, indien de accountant niet aan alle relevante vereisten van deze Standaard heeft voldaan.

Ethische voorschriften

De accountant dient de relevante ethische voorschriften van de VGBA na te leven. (Zie Par. A31)

Bij het verrichten van een NOW-onderzoek Assurance dient de accountant onafhankelijk te zijn. De accountant past hierbij de ViO toe. (Zie Par. A32)

Professioneel-kritische instelling

De accountant dient de opdracht met een professioneel-kritische instelling te plannen en uit te voeren. (Zie Par. A33)

Professionele oordeelsvorming

De accountant dient bij het plannen en uitvoeren van een NOW-onderzoek Assurance professionele oordeelsvorming toe te passen. (Zie Par. A34 – A35)

Kwaliteitsbeheersing op het niveau van de opdracht

De opdrachtpartner dient verantwoordelijkheid te nemen voor: (Zie Par. A36)

1. het uitvoeren van het onderzoek naar de aanvraag tot vaststelling van de NOW; en

2. het uitvoeren van de opdracht in overeenstemming met het stelsel van kwaliteitsbeheersing van de accountantseenheid, door:

   1. het volgen van passende procedures bij de aanvaarding en continuering van opdrachtgevers en opdrachten;

   2. vast te stellen dat het opdrachtteam collectief over de passende competenties en capaciteiten beschikt om de opdracht uit te voeren;

   3. alert te zijn op aanwijzingen van het niet-naleven van relevante ethische en onafhankelijkheidsvoorschriften door leden van het opdrachtteam en door het bepalen van de passende actie als er aangelegenheden onder de aandacht van de opdrachtpartner komen die erop wijzen dat leden van het opdrachtteam relevante ethische en onafhankelijkheidsvoorschriften niet hebben nageleefd;

   4. de aansturing van, het toezicht op en de uitvoering van de opdracht in overeenstemming met professionele standaarden en door wet- en regelgeving gestelde eisen;

   5. het nemen van de verantwoordelijkheid voor het verkrijgen van geschikte opdrachtdocumentatie;

   6. vast te stellen of waar nodig specialisten zijn geconsulteerd en de uitkomsten van deze consultaties voldoende zijn gedocumenteerd en opgevolgd; en

   7. waar nodig een kwaliteitsbeoordeling door een kwaliteitsbeoordelaar uit te laten voeren en af te ronden vóór het afgeven van het assurance-rapport. Een kwaliteitsbeoordeling kan verplicht zijn op grond van de NVKS of kan voortkomen uit het kwaliteitssysteem van de accountantseenheid.

De vereisten 20-25 uit Standaard 220 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Aanvaarding en overeenkomen van de opdracht

De accountant dient na te gaan of de cliënt geaccepteerd kan worden danwel of de cliëntrelatie gecontinueerd kan worden in overeenstemming met het kwaliteitssysteem van de accountantseenheid. (Zie Par. A37)

De accountant dient een NOW-onderzoek Assurance alleen te aanvaarden wanneer: (Zie Par. A38)

1. de accountant meent dat er aan de relevante ethische voorschriften, met inbegrip van onafhankelijkheid, zal worden voldaan;

2. de accountant zich ervan heeft vergewist dat die personen die de opdracht uit moeten voeren gezamenlijk over de juiste competenties en capaciteiten beschikken; en

3. de basis waarop de opdracht wordt uitgevoerd overeengekomen is middels:

   1. het vaststellen dat de randvoorwaarden voor een assurance-opdracht aanwezig zijn; en

   2. het bevestigd krijgen dat de accountant en de opdrachtgever hetzelfde begrip over de voorwaarden van de opdracht hebben, waarbij er ook aandacht is voor de manier waarop de accountant zal rapporteren.

De accountant dient geen onderzoek uit te voeren gericht op een in het kader van de NOW -aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid als de organisatie op grond van het accountantsprotocol een assurance-rapport met een redelijke mate van zekerheid moet verkrijgen.

In dat kader dient de accountant van een werkgever die onderdeel is van een groep via het management van de werkgever een verklaring van het management van de groep te krijgen over de verwachte totale NOW-subsidie en de accountant dient vast te stellen dat de door het management van de werkgever gevraagde opdracht daarbij passend is.

Ook dient de accountant gedurende het onderzoek naar een redelijke mate van zekerheid geen wijziging van de opdrachtvoorwaarden met betrekking tot het te verstrekken zekerheidsniveau te aanvaarden als blijkt dat de accountant geen goedkeurend assurance-rapport met betrekking tot een redelijke mate van zekerheid zal kunnen verstrekken. (Zie Par. A39 – A40)

De accountant dient de voorwaarden van de opdracht met de opdrachtgever overeen te komen. Deze voorwaarden dienen in voldoende detail in een opdrachtbevestiging of andere passende vorm van schriftelijke overeenkomst te worden vastgelegd.

Het uitvoeren van het NOW-onderzoek Assurance

Plannen van het onderzoek

De accountant dient bij het plannen van de opdracht een aanpak van de assurance-opdracht een werkprogramma te ontwikkelen.

In de aanpak moet onder andere aandacht worden besteed aan de kenmerken die de reikwijdte van de opdracht bepalen, de rapportagevereisten en het tijdpad dat hiervoor geldt, in hoeverre kennis uit andere opdrachten relevant is voor deze opdracht, de aard, timing en de uitvoering en de daarvoor benodigde middelen.

In het werkprogramma moet aandacht worden besteed aan de aard, timing en omvang van de risico-inschattingswerkzaamheden en de geplande verdere assurance-werkzaamheden.

De opdrachtpartner en andere kernleden van het opdrachtteam dienen in voldoende mate betrokken te worden bij deze werkzaamheden. (Zie Par. A41)

De vereisten 8-11 van Standaard 300 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

De accountant die gebruik maakt van werkzaamheden die uitgevoerd zijn in het kader van opdrachten met betrekking tot de jaarrekening dient duidelijke referenties aan te brengen naar de documentatie in het andere dossier en dient ervoor te zorgen dat in het kader van reviews toegang gegeven wordt tot de informatie in het andere dossier wanneer de accountant de documentatie van deze werkzaamheden niet overneemt in het dossier in het kader van het NOW-onderzoek. (Zie Par. A42)

Wanneer de accountant gebruik wil maken van het werk in het kader van de jaarrekening, dient de accountant zich er van te overtuigen dat de werkzaamheden waar de accountant op steunt relevant zijn voor de opdracht, toereikend zijn uitgevoerd en gedocumenteerd. (Zie Par. A43)

Documenteren van het onderzoek

De accountant dient het volgende in het dossier op te nemen: (Zie Par. A44 – A45)

1. de aard, timing en omvang van de uitgevoerde werkzaamheden en de daaruit voortvloeiende bevindingen ter onderbouwing van het oordeel of de conclusie dat de NOW -aanvraag tot vaststelling geen afwijkingen van materieel belang bevat als gevolg van fraude of fouten;

2. informatie die aantoont dat het onderzoek in overeenstemming met deze Standaard en de voorwaarden van de opdracht is uitgevoerd;

3. significante aangelegenheden die tijdens de controle aan de orde zijn gekomen, de daaruit getrokken conclusies en significante professionele oordeelsvormingen die tot die conclusies hebben geleid.

De vereisten 9, 11, 15-16 van Standaard 230 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

De accountant dient de documentatie van het onderzoek tijdig op te stellen en het dossier tijdig af te sluiten. (Zie Par. A46)

Fraude en niet-naleving van wet- en regelgeving

De accountant dient, uitgaande van de veronderstelling dat er frauderisico’s op materiële afwijkingen bestaan met betrekking tot de te verkrijgen NOW-subsidie, een analyse te maken van de risico’s op materiële fraude en niet-naleving van wet en regelgeving op het niveau van de individuele bepalingen van de NOW zoals uitgewerkt in de sectie Verkrijgen van onderzoeksinformatie voor een NOW Assurance-opdracht.

Alleen in uitzonderingsgevallen zal de accountant hierbij kunnen vaststellen dat deze veronderstelling kan worden weerlegd. (Zie Par. A47)

Als de accountant aanwijzingen heeft voor fraude of niet-naleving van de NOW dient de accountant te onderzoeken of te laten onderzoeken of hier al dan niet sprake van is.

Als na het onderzoek blijkt dat er sprake is van fraude of niet naleving van de NOW-regeling dan dient de accountant de (mogelijke) gevolgen hiervan te laten corrigeren. (Zie Par. A48)

Weigert de werkgever de door de accountant noodzakelijk geachte aanpassingen door te voeren of de aanwijzingen voor fraude of niet naleving van de NOW te (laten) onderzoeken dan leidt dit tot een niet goedkeurend oordeel of niet goedkeurende conclusie in het assurance-rapport of geeft de accountant de opdracht terug.

Als sprake is van geïdentificeerde of vermoede fraude of niet-naleving van de NOW-regeling, dan dient de accountant na te gaan of er aanvullende zaken moeten worden gedaan op grond van andere wet– en regelgeving zoals de Wwft of de NV NOCLAR. (Zie Par. A49)

De vereisten 13-48 van Standaard 240 zijn van overeenkomstige toepassing, voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A50)

De vereisten 13-30 van Standaard 250 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de toepassing van de NOW-regeling. (Zie Par. A51)

Communicatie met degenen belast met governance

De accountant dient degenen belast met governance:

• te informeren over de verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot het NOW-onderzoek van de aanvraag tot vaststelling en hen op hoofdlijnen te informeren over de geplande reikwijdte en timing van het onderzoek;

• te bevragen op relevante informatie voor het onderzoek;

• tijdig te informeren over voor hen significant en relevante waarnemingen uit het NOW-onderzoek in het kader van hun verantwoordelijkheid om toezicht uit te oefenen; en

• te betrekken in doeltreffende wederzijdse communicatie met de accountant.

Risico-inschatting en het inspelen op ingeschatte risico’s

Kennis van de entiteit tijdens de gesubsidieerde periode

De accountant dient kennis te verwerven over de organisatie van de werkgever in de meetperiode, alsmede de referentieperiode. De accountant dient daarbij aandacht te besteden aan zaken die van belang zijn voor het berekenen van de subsidie-aanspraak en de opstelling ten behoeve van de aanvraag tot vaststelling. In het bijzonder besteedt de accountant daarbij aandacht aan de manier waarop de organisatie van de werkgever invulling heeft gegeven aan de subsidievoorwaarden.

De accountant dient hierbij van risico’s op een materiële afwijking als gevolg van fraude en van andere risico’s op een materiële afwijking waar de accountant- op grond van de eigen oordeelsvorming, tijdens de opdracht bijzondere aandacht aan moet besteden (specifieke risico’s) inzicht te krijgen in de werking van de relevante interne beheersmaatregelen voor zover relevant voor het oordeel/de conclusie. (Zie Par. A52)

De accountant dient de materialiteit te bepalen aan de hand van de bepalingen in het accountantsprotocol.

De accountant overweegt daarbij of de gekozen benchmarks in het accountantsprotocol in de specifieke situatie op grond van de eigen professionele oordeelsvorming niet tot een te hoge materialiteit leiden.

De vereisten 10 – 14 van Standaard 320 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A53 – A54)

De accountant dient op basis van de kennis van de organisatie van de werkgever de risico’s op een afwijking van materieel belang in de aanvraag tot vaststelling van de NOW te bepalen op het niveau van de NOW-subsidievoorwaarden en te bepalen welke van deze risico’s specifieke risico’s zijn in het kader van het NOW-onderzoek. (Zie Par. A55)

De accountant dient op grond van de risicoanalyse de uit te voeren werkzaamheden te bepalen.

De accountant besteedt hierbij bijzondere aandacht aan de geïdentificeerde specifieke risico’s.

De accountant bepaalt daarbij of er interne beheersingsmaatregelen zijn waarop de accountant wil of moet steunen en waarvan de accountant de effectieve werking wil toetsen.

De vereisten 5-32 van de Standaard 315 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A56)

De accountant bepaalt daarnaast welke gegevensgerichte werkzaamheden worden uitgevoerd.

Ongeacht de inschatting van de risico's dient de accountant gegevensgerichte werkzaamheden op te zetten ten aanzien van de verantwoorde omzet en loonsom.

De accountant plant zijn werkzaamheden op het niveau van de vereisten in de sectie Verkrijgen van onderzoeksinformatie voor een NOW-onderzoek Assurance.

Bij het plannen dient de accountant als uitgangspunt te nemen dat er meer overtuigende assurance-informatie moet worden verkregen als het risico op een afwijking van materieel belang groter is. (Zie Par. A57)

De vereisten 5-23 en 25-30 uit Standaard 330 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Omgaan met inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek in een onderzoek gericht op het verkrijgen van een in het kader van de NOW-aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid

Als de accountant bij een onderzoek gericht op het geven van een in het kader van de NOW-aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid naar aanleiding van:

• de risicoanalyse;

• de planning als vereist op grond van paragrafen 30-32;

• de uitvoering van de geplande werkzaamheden,

vaststelt dat er sprake is van een of meer inherente beperkingen in het kader van een NOW-onderzoek dan dient de accountant aanvullende gegevensgerichte werkzaamheden te plannen. (Zie Par. A58B)

Wanneer de accountant op grond van het in paragraaf 48 B gestelde aanvullende werkzaamheden plant, dan dient de accountant op basis van professionele oordeelsvorming te bepalen welke aanvullende werkzaamheden er worden uitgevoerd. Van de accountant wordt niet verwacht dat er voldoende en geschikte assurance-informatie wordt verkregen zoals benodigd voor een redelijke mate van zekerheid. (Zie Par. A59B – A60B)

Verkrijgen van onderzoeksinformatie voor een NOW-onderzoek

Vereisten met betrekking tot het omzetverlies

De accountant dient vast te stellen dat de omzetdaling op het goede organisatorische niveau is berekend. (Zie Par. A61 – A62)

De accountant dient vast te stellen dat de omzet voor de referentieperiode (de referentie-omzet) in overeenstemming met de NOW-regeling is berekend.

De accountant besteedt bijzondere aandacht aan de bepaling van de referentie-omzet als: (Zie Par. A63 – A64)

• de jaarrekening die de bron is geweest waarop de referentie-omzet is gebaseerd (nog) niet door een accountant is gecontroleerd;

• er sprake is van een gebroken, verlengd of verkort boekjaar;

• de in de referentie-omzet opgenomen organisaties van de werkgever afwijken van de in de groepsomzet opgenomen organisaties;

• op grond van de regeling gebruik gemaakt moet worden van een afwijkende referentieperiode;

• er wijzigingen zijn geweest in de groepsstructuur (aan/verkoop).

De accountant dient voor de meetperiode vast te stellen dat de afgrenzing, de volledige verantwoording (volledigheid) en de classificatie van de omzet volgens de regeling en consistent met de referentieperiode heeft plaatsgevonden.

De accountant besteedt hierbij bijzondere -voor zover relevant- aandacht aan: (Zie Par. A65)

• verschuivingsgevaar;

• alternatieve omzet;

• barteropdrachten (ruil in natura);

• bonus regelingen;

• garanties;

• retourrechten;

• credit facturen.

De accountant gaat hierbij uit van de veronderstelling dat er frauderisico’s op een materiële afwijking kunnen bestaan met betrekking tot de in deze paragraaf opgenomen beweringen in relatie tot de opbrengstverantwoording, en dient te identificeren welke categorieën van opbrengsten, welke opbrengsttransacties of welke beweringen aanleiding geven tot dergelijke risico’s. Deze veronderstelling kan slechts beargumenteerd worden weerlegd.

De accountant dient vast te stellen dat de omzetdaling in overeenstemming met de regeling is berekend. (Zie Par. A66)

Vereisten met betrekking tot de loonsom

De accountant dient op een aantal deelaspecten van de verantwoorde loonsom vast te stellen dat deze voldoen aan de eisen van de regeling en dat deze in overeenstemming met de vereisten van de regeling zijn behandeld.

De accountant onderzoekt daarbij uitsluitend of:

• de betaling van lonen en salarissen heeft plaatsgevonden aan de betrokken werknemers;

• er geen gefingeerde dienstbetrekkingen zijn aangegaan.

Als sprake is van bevindingen voortvloeiende uit de twee beweringen uit paragraaf 54 dan dient de accountant vast te stellen dat deze indien nodig hebben geleid tot een correcte bijstelling van de loonaangifte over de subsidieperiode.

Vereisten wanneer geopteerd wordt voor berekening van het omzetverlies op werkmaatschappij niveau

Als een groep op groepsniveau minder dan 20% omzetverlies heeft en daarom gebruik maakt van de mogelijkheid om de aanvraag in te dienen op basis van het omzetverlies op het niveau van de werkmaatschappij dient de accountant vast te stellen dat voldaan is aan de additionele voorwaarden die gelden op groepsniveau.

De accountant stelt daarbij in elk geval vast dat:

• de groep minder dan 20% omzetverlies heeft als de aanvraag op werkmaatschappijniveau gedaan is;

• de groep geen dividend of bonus uitkeert over 2020 of eigen aandelen inkoopt vóór de datum van het NOW-assurancerapport;

• vooraf schriftelijk overeenstemming is bereikt met de vakbeweging/werknemersvertegenwoordiging conform de regeling;

• er in of na de meetperiode niet op een laat of later moment onterecht opdrachten zijn omgeboekt van de subsidie vragende entiteit naar een andere entiteit binnen de werkmaatschappij;

• wanneer werknemers van de werkmaatschappij in het subsidie-tijdvak activiteiten ondernemen bij een andere entiteit, bij de aanvraag tot vaststelling van de subsidie de omzetderving van de werkmaatschappij is verlaagd met de daaruit voortvloeiende (theoretische) omzet;

• het transferpricingsysteem zoals gehanteerd in de jaarrekening 2019 of de laatst vastgestelde jaarrekening als leidend is gebruikt voor de meetperiode 2020 en niet is aangepast;

• de mutatie voorraden gereed product aan de omzet is toegerekend;

• de werkmaatschappij een rechtspersoon of natuurlijke persoon is;

• de werkmaatschappij geen personeels-BV binnen het concern is;

• de regels voor het verrekenen van het uitlenen van personeel binnen het concern zijn gevolgd.

Assurance-informatie

Voldoende en geschikte assurance-informatie

De accountant dient assurance-werkzaamheden op te zetten en uit te voeren die in de omstandigheden geschikt zijn om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen.

Bij het verkrijgen van voldoende en geschikte assurance-informatie zijn de vereisten van paragrafen 7-11 van Standaard 500 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

De vereisten 6-13 van Standaard 560 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A67)

Voorraden

Indien de voorraad van materieel belang is voor de berekening van de omzetdaling, dan zijn de vereisten van paragrafen 4-8 van Standaard 501 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A68)

Indien de begin- of eindvoorraad niet is geïnventariseerd en dit wel van belang is voor de berekening van de omzetdaling, dient de accountant via alternatieve werkzaamheden zoveel mogelijkheid zekerheid daarover proberen te verkrijgen, mede afhankelijk van het relatieve risico op materiële afwijkingen in de omzetdaling.

In het geval van een opdracht gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid, kunnen resterende onzekerheden over de voorraadmutaties leiden tot een niet-goedkeurende verklaring. Bij een opdracht gericht op het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheid hoeven inherente beperkingen in het kader van een NOW-onderzoek een goedkeurende conclusie niet in de weg te staan (mits de verrichte alternatieve werkzaamheden de accountant geen indicaties geven voor mogelijke materiële afwijkingen).

Externe bevestigingen

De accountant dient te overwegen of het nodig is om externe bevestigingen te verzenden om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen.

Wanneer de accountant concludeert dat het nodig is om externe bevestigingen te verkrijgen, dient de accountant werkzaamheden te plannen en uit te voeren om hier invulling aan te geven.

De vereisten in paragrafen 7-16 van Standaard 505 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Cijferanalyses

De accountant die gebruik wil maken van cijferanalyses als gegevensgerichte procedure, dient te onderzoeken of dit passend is in de gegeven situatie.

Wanneer op grond hiervan gebruik wordt gemaakt van cijferanalyses zijn paragrafen 5 en 7 in Standaard 520 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A69)

Steekproeven

De accountant dient te overwegen om steekproeven te gebruiken om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen.

Wanneer de accountant besluit steekproeven toe te passen dan zijn de vereisten 6-15 van Standaard 530 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Schattingen

De accountant dient na te gaan of het nodig is voldoende en geschikte assurance-informatie over schattingen te verkrijgen.

Als de accountant vaststelt dat dit het geval is dan zijn de vereisten in de paragrafen 13-39 van Standaard 540 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Verbonden partijen

De accountant dient na te gaan of er sprake is van omzet-gerelateerde transacties met verbonden partijen:

• buiten de consolidatiekring van de groep voor de NOW-subsidie;

• in het geval sprake is van toepassing van artikel 6a uit de NOW1-regeling (artikel 7 en 17 uit de NOW2-regeling).

Wanneer sprake is van dergelijke transacties, dient de accountant voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen dat er consistente verrekenprijsregels en grondslagen van waardering voor deze transacties zijn toegepast. De vereisten in paragrafen 11-28 van Standaard 550 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover het gaat om omzet gerelateerde transacties voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Gebruikmaken van de werkzaamheden van anderen

Gebruikmaken van de werkzaamheden van accountants die opdrachten uitvoeren voor andere werkgevers binnen een groep

In afwijking van het gestelde in de paragrafen 65 en 66 kan de accountant die een assurance-opdracht uitvoert bij een werkgever die de omzetdaling op groepsniveau moet opgeven volstaan met het overnemen van de omzetgegevens uit de verklaring van de accountant die de omzetdaling op groepsniveau van assurance heeft voorzien. (Zie Par. A70 – A71)

Om dit te mogen doen dient de accountant in het kader van de zorgvuldigheid de volgende procedures uit te voeren:

1. de accountant heeft vastgesteld dat de accountant die de verklaring op groepsniveau heeft afgegeven door de groep is aangesteld als groepsaccountant;

2. de accountant heeft vastgesteld dat de groepsaccountant ingeschreven is in het register van de NBA en certificerende bevoegdheid heeft;

3. de accountant dient op verzoek van de groepsaccountant werkzaamheden uit te voeren om de groepsaccountant te faciliteren in de werkzaamheden met betrekking tot de omzetdaling bij de groep;

4. de accountant dient een verklaring van de groepsaccountant te krijgen met het op grond van het protocol vereiste zekerheidsniveau en met expliciete verwijzing naar het accountantsprotocol, al dan niet in combinatie met een onderliggende verantwoording, waaruit blijkt welke entiteiten onderdeel van de groep zijn, wat hun referentie-omzet was, wat hun omzet in de meetperiode is en wat hun omzetdaling is geweest in de meetperiode is en wat hun omzet daling is geweest teneinde vast te stellen of deze informatie verenigbaar is met de kennis die de accountant heeft uit hoofde van de eigen opdracht;

5. de accountant dient vast te stellen dat de gegevens van de werkgever goed zijn opgenomen in de verklaring van de groep en dat de groepsaccountant verklaart:

   • onafhankelijk te zijn;

   • deze Standaard en het accountantsprotocol te hebben nageleefd; en

   • de VGBA te hebben nageleefd.

6. de accountant dient te borgen dat het dossier van de accountant van de groep desgewenst beschikbaar is voor een review door of namens de Minister van SZW;

7. de accountant dient in de verklaring aan te geven dat de accountant gebruik heeft gemaakt van deze bepaling en de verklaring van de groepsaccountant te identificeren;

8. de accountant dient een kopie van de verklaring van de groepsaccountant op te nemen in het eigen dossier.

De accountant die een werkgever controleert die als moedermaatschappij op het hoogste niveau optreedt dan wel één van de andere accountants van de dochtermaatschappijen, onderzoekt het omzetverlies van de groep. De accountant rapporteert gedetailleerd aan de accountants uit de groep die gebruik willen maken van haar of zijn werkzaamheden. Deze rapportage bevat ten minste de elementen benoemd in paragraaf 64.

De vereisten 11-50 van Standaard 600 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

De accountant kan het geplande werk met betrekking tot groepsonderdelen desgewenst laten uitvoeren door andere accountants waarbij de accountant dient:

• vast te stellen waar werkzaamheden moeten worden uitgevoerd;

• vast te stellen dat de desbetreffende accountant vakbekwaam en zorgvuldig is om de werkzaamheden uit te voeren;

• vast te stellen dat de betreffende accountant onafhankelijk is in overeenstemming met de ViO;

• te zorgen voor instructies aan de andere accountants over de uit te voeren werkzaamheden;

• te evalueren of de door de accountant van de groepsmaatschappij uitgevoerde werkzaamheden toereikend zijn;

• vast te stellen dat de rapportage van de groepsmaatschappij de benodigde informatie bevat die nodig is voor het kunnen opstellen van de rapportage op groepsniveau;

• indien de groepsaccountant concludeert dat de werkzaamheden van de accountant van de deelneming(en) geen voldoende en geschikte controle-informatie opleveren, voert de groepsaccountant zelf verdere werkzaamheden uit om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen.

Gebruikmaken van de werkzaamheden van interne auditors

Bij het gebruikmaken van de werkzaamheden van interne auditors zijn de vereisten in paragrafen 15-32 en 36-37 van Standaard 610 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A72)

Gebruikmaken van de werkzaamheden van anderen bij serviceorganisaties

Bij het gebruikmaken van de werkzaamheden van anderen wanneer de werkgever in het kader van de voor de NOW-relevante processen gebruik maakt van een serviceorganisatie zijn de vereisten in paragrafen 9-22 van Standaard 402 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Gebruikmaken van de werkzaamheden van een door de accountant ingeschakelde deskundige

Bij het gebruikmaken van de werkzaamheden van een door de accountant ingeschakelde deskundige zijn de vereisten in paragrafen 7-15 van Standaard 620 van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Schriftelijke bevestigingen

De accountant dient schriftelijke bevestiging te verkrijgen van het management met de passende verantwoordelijkheden inzake de NOW verantwoording waarin het management bevestigen dat:

• het management de verantwoordelijkheden voor de NOW-verantwoording in overeenstemming met de NOW-regeling is nagekomen;

• aan de accountant alle relevante informatie en toegang is verschaft zoals is overeengekomen in de voorwaarden van de assurance-opdracht;

• alle transacties ten aanzien van de netto-omzet en loonsom zijn geboekt en in de NOW-verantwoording zijn opgenomen.

De vereisten 14-20 van Standaard 580 zijn hierbij van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling.

Onderzoeksbevindingen en rapportering

Het vormen van een oordeel of conclusie en het rapporteren over de aanvraag tot vaststelling

De accountant dient een oordeel (redelijke mate van zekerheid) of conclusie (beperkte mate van zekerheid) te vormen of de aanvraag tot vaststelling in alle voor de opdracht van belang zijnde opzichten is opgesteld in overeenstemming met de regeling.

Om tot dit oordeel of deze conclusie te komen dient de accountant te concluderen of de vereiste redelijke mate van zekerheid danwel beperkte mate van zekerheid vanuit de werkzaamheden is verkregen over de vraag of de aanvraag tot vaststelling als geheel geen afwijkingen van materieel belang als gevolg van fraude of fouten bevat.

De accountant geeft een nadere onderbouwing van dit oordeel respectievelijk deze conclusie in het assurance-rapport van de accountant. (Zie Par. A73)

Bij het vormen van een oordeel bij redelijke mate van zekerheid of conclusie bij beperkte mate van zekerheid dient de accountant rekening te houden met de bepalingen in het accountantsprotocol.

Vorm van het oordeel of de conclusie

Opdracht tot het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheidDe accountant dient een goedkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen in het geval de accountant tot de conclusie komt dat de aanvraag tot vaststelling in alle van materieel belang zijnde opzichten is opgesteld in overeenstemming met de regeling.

Opdracht tot het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheidDe accountant dient een goedkeurende conclusie tot uitdrukking te brengen wanneer er op grond van de volgens deze Standaard uitgevoerde werkzaamheden geen aanwijzingen zijn verkregen dat er in de aanvraag tot vaststelling sprake is van materiële afwijkingen als gevolg van fraude of fouten.

Het vormen van een aangepast oordeel of een aangepaste conclusie

Indien de accountant:

1. tot de conclusie komt dat, op basis van de verkregen assurance-informatie, de aanvraag tot vaststelling als geheel niet vrij is van een afwijking van materieel belang, brengt de accountant een oordeel of conclusie met beperking of een afkeurend oordeel of afkeurende conclusie tot uitdrukking in het assurance-rapport; of

2. niet in staat is voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen om te concluderen dat de financiële overzichten als geheel vrij zijn van een afwijking van materieel belang, brengt de accountant een assurance-rapport met beperking of een onthouding van een oordeel of conclusie tot uitdrukking.

Wanneer de accountant het oordeel of de conclusie aanpast, dient de accountant dit aangepaste oordeel of deze aangepaste conclusie te onderbouwen. (Zie Par. A74 – A75)

Aanvullende bepalingen met betrekking tot de rapportage

Met betrekking tot de verklaringen met beperkingen

Als een accountant een verklaring met beperking geeft dan dient de accountant onder het kopje Gegevens zoals vereist in hoofdstuk 3 van het accountantsprotocol de uitkomsten van een pro-forma berekening te vermelden op basis van een door de accountant uitgevoerde berekening zoals voorgeschreven in het accountantsprotocol waarbij de accountant gebruik maakt van door de accountant vermelde gegevens onder het kopje Onderbouwing van ons oordeel met beperking of Onderbouwing van onze conclusie met beperking. (Zie Par. A76, A77 en A78)

Met betrekking tot de oordeelonthouding

Als een accountant bij een opdracht gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid

tot een oordeelonthouding komt welke uitsluitend voortkomt uit een of meer inherente beperkingen die in het kader van een opdracht gericht op een beperkte mate van zekerheid kwalificeren als inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek dan neemt de accountant in de verklaring de volgende passage op in de sectie Basis voor onze oordeelonthouding: (Zie Par. A79R):

“Oordeelonthouding is uitsluitend het gevolg van inherente beperkingen op grond van Standaard 3900N.

Zoals uit het bovenstaande blijkt, is onze oordeelonthouding uitsluitend het gevolg van inherente beperking zoals gedefinieerd in Standaard 3900N.”

Assurance-rapport

Bij het formuleren van het assurance-rapport dient de accountant de formats te hanteren die vereist zijn door UWV/SZW en waarvan de NBA heeft vastgesteld dat deze formats in voldoende mate aansluiten bij de rapporteringsverplichtingen in de controlestandaarden uit de NV COS. (Zie Par. A80 – A81)

De verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot overige informatie

De accountant leest de overige informatie en overweegt op basis van de kennis en begrip verkregen vanuit het onderzoek of anderszins, of deze informatie materiële afwijkingen bevat. De vereisten 15-20 van Standaard 720 zijn van overeenkomstige toepassing voor zover relevant voor de NOW-regeling. (Zie Par. A82)

Reikwijdte van deze Standaard

De voorwaarden voor de NOW staan in de regelingen. Deze zijn te vinden op rijksoverheid.nl. Voor elk van de NOW-regelingen geldt een accountantsprotocol.

Antwoorden op veel gestelde vragen over de uitleg van de regeling staan onder andere op de website van de NBA, UWV en SZW. (Zie Par. 1 en 2).

In Standaard 4415N Accountantsopdracht bij de NOW-regeling – Aan assurance verwant wordt een opdracht geregeld die bestaat uit het samenstellen van de NOW-aanvraag tot vaststelling inclusief het uitvoeren van aanvullende werkzaamheden zoals deze zijn beschreven in het accountantsprotocol. (Zie Par. 3)

De accountant neemt bij het toepassen van deze Standaard kennis van de voor de NOW-regeling opgestelde accountantsprotocollen en past het van toepassing zijnde protocol toe bij het uitvoeren van de opdracht. Voor elk van de NOW- regelingen geldt een apart protocol.

De toepassingsgerichte teksten die gekoppeld zijn aan de vereisten uit de andere standaarden kunnen behulpzaam zijn om te voldoen aan de specifieke vereisten. Daar waar relevant zijn in deze Standaard specifieke toepassingsgerichte teksten opgenomen die behulpzaam zijn voor de uitvoering van deze opdracht. (Zie Par. 4)

Relatie met de regelgeving op het gebied van kwaliteitsbeheersing

De NVKS stelt voor assurance-opdrachten extra voorwaarden waardoor het voor sommige accountantseenheden mogelijk kan zijn dat zij hun kwaliteitssysteem moeten aanpassen of opdrachten die gericht zijn op het geven van zekerheid niet uit kunnen voeren.

Mocht een accountantseenheid assurance-opdrachten moeten / willen uitvoeren in het kader van de NOW en twijfelen of zij aan de voorwaarden voldoet, dan wordt geadviseerd contact op te nemen met een serviceorganisatie of met de NBA. (Zie Par. 5)

Accountantseenheid is een verzamelnaam voor accountantsafdeling, accountantsorganisatie en accountantskantoor.

Accountantsafdelingen zijn organisatieonderdelen waar accountants werkzaam zijn als intern accountant of als overheidsaccountant.

In een accountantskantoor wordt ten minste één assurance- of aan assurance verwante opdracht uitgevoerd door openbaar accountants.

In een accountantsorganisatie worden wettelijke controles uitgevoerd zoals bedoeld in de Wta door openbaar accountants. Andere assurance of aan assurance verwante opdrachten die door een dergelijke organisatie worden uitgevoerd, worden uitgevoerd vanuit het accountantskantoor. Een accountantsorganisatie kan dus gelijktijdig ook als accountantskantoor kwalificeren.

Accountantsorganisaties en accountantskantoren worden gezamenlijk aangeduid als accountantspraktijken.

Voor nadere toelichtingen op dit onderwerp wordt verwezen naar de Verordening op de ledengroepen en de NVKS. (Zie Par. 5)

Toelichting op de NOW-regeling

De voorwaarden voor de NOW staan in de regelingen. Deze zijn te vinden op wetten.nl. (Zie Par. 6)

Het is aan de werkgever om een keuze te maken of er gehoor gegeven wordt aan het moreel appel, om de keuze te maken of er gebruik gemaakt wordt van de regeling en de eventuele gevolgen daarvan af te wegen. Uitgangspunt is dat de werkgever verantwoording aflegt over de wijze waarop aan de subsidievoorwaarden voldaan wordt.

De accountant toetst niet het moreel appel. Wel onderzoekt de accountant conform het accountantsprotocol of de organisatie zich aan de voorwaarden van de regeling heeft gehouden of dat de organisatie onrechtmatig subsidie claimt. (Zie Par. 6)

Toelichting op accountantsbetrokkenheid bij NOW-regeling algemeen

Er zijn werkgevers die er vrijwillig voor kiezen om hun jaarrekening te laten controleren maar die vallen onder de voorwaarden voor een aan assurance verwante opdracht, dat wil zeggen dat het subsidiebedrag niet de grens overschrijdt die is opgenomen in het accountantsprotocol.

In een dergelijk geval volstaat het dat de werkgever de accountant vraagt om bij de aanvraag tot vaststelling een NOW-opdracht – Aan assurance verwant uit te voeren.

Als in de statuten is geregeld dat de jaarrekening moet worden gecontroleerd en dit op grond van wet- of regelgeving niet nodig is dan wordt dit in het kader van deze regeling gezien als het vrijwillig kiezen voor jaarrekeningcontrole. (Zie Par. 7)

Het uitvoeren van een NOW-opdracht Aan assurance verwant bij werkgevers die er vrijwillig voor kiezen hun jaarrekening te laten controleren kan eventueel leiden tot een bedreiging voor de onafhankelijkheid van de accountant die de jaarrekening controleert. Dit kan ertoe leiden dat de controle niet kan worden uitgevoerd of dat er een maatregel moet worden genomen.

Denk hierbij bijvoorbeeld aan de situatie dat de accountant de NOW-subsidieaanvraag samenstelt en de NOW-subsidie later weer moet controleren in het kader van de jaarrekeningcontrole.

Het is dan ook van belang dergelijke bedreigingen te onderkennen voordat de opdracht wordt geaccepteerd. (Zie Par. 7)

Nadere toelichting NOW-onderzoek Assurance – beperkte mate van zekerheid

In de definitie van een opdracht met een beperkte mate van zekerheid in de begrippenlijst van de NV COS is het volgende opgenomen:

‘Een assurance-opdracht waarbij de accountant het opdrachtrisico als basis voor de conclusie terugbrengt tot een niveau dat aanvaardbaar is rekening houdend met de omstandigheden van de opdracht, maar waarbij het risico hoger is dan voor een opdracht tot het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid. Op basis van de uitgevoerde werkzaamheden en de verkregen assurance-informatie wordt de conclusie tot uitdrukking gebracht in een vorm die uitdrukt of een aangelegenheid onder de aandacht van de accountant is gekomen die ertoe leidt dat de accountant veronderstelt dat de informatie over het onderzoeksobject een afwijking van materieel belang bevat.’

In deze Standaard wordt het zekerheidsniveau dat de accountant behaalt als de accountant ‘het opdrachtrisico als basis voor de conclusie terugbrengt tot een niveau dat aanvaardbaar is rekening houdend met de omstandigheden van de opdracht’ uit de definitie aangeduid als ‘In het kader van de NOW-aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid’. (Zie Par. 10)

Hoewel de accountant zich bij een opdracht tot het verkrijgen van een in het kader van de NOW-aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid realiseert dat er vaak geen redelijke mate van zekerheid zal kunnen worden verkregen, worden de risicoanalyse, planning en uitvoering ingestoken alsof het een opdracht tot het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid is.

Bij een opdracht tot het verkrijgen van een in het kader van de NOW -aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid zal de evaluatie van de bevindingen en de rapportage, inclusief de verwoording van de conclusie plaatsvinden op basis van een beperkte mate van zekerheid. Hierbij beïnvloeden één of meer inherente beperkingen in het kader van een NOW-onderzoek, die wel invloed hebben op het oordeel bij een redelijke mate van zekerheid, de conclusie op basis van een beperkte mate van zekerheid niet.

Nadat de accountant de werkzaamheden volgens deze Standaard voor een opdracht met beperkte mate van zekerheid heeft uitgevoerd, evalueert de accountant of er geen aanwijzingen verkregen zijn voor materiële afwijkingen of dat het onmogelijk is om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen met betrekking tot materiële afwijkingen (soms ook aangeduid als onzekerheden) om vervolgens een conclusie tot uitdrukking te brengen. (Zie Par. 10)

Autoriteit van deze Standaard

De terminologie in deze paragraaf is gebaseerd op die van de overige standaarden in de NV COS waar deze Standaard onderdeel van uitmaakt.

Vereisten beschrijven op hoofdlijnen de werkzaamheden die de accountant bij een opdracht moet uitvoeren. (Zie Par. 11)

In de inleidende teksten wordt een inleiding gegeven op het doel van een standaard en worden de randvoorwaarden geschetst voor de uitvoering.

In definities wordt uitgelegd wat wordt bedoeld met bepaalde in de Standaard gebruikte begrippen. (Zie Par. 12)

Toepassingsgerichte teksten en overige verklarende teksten leggen uit waarom bepaalde werkzaamheden worden vereist en hoe de werkzaamheden kunnen worden ingevuld in een bepaalde situatie. (Zie Par. 13)

Ingangsdatum

Zodra de standaarden zijn goedgekeurd door het bestuur van de NBA kunnen zij worden toegepast bij de uitvoering van onderzoeken naar de NOW-aanvraag tot vaststelling. Het is daarvoor niet nodig om te wachten op de officiële publicatie in de Staatscourant. (Zie Par. 14)

Doelstellingen

Het oordeel of de conclusie van de accountant moet bij deze opdracht gebaseerd zijn op voldoende en geschikte assurance-informatie die de accountant de zekerheid geeft dat het opdrachtrisico aanvaardbaar is.

De accountant verkrijgt voldoende en geschikte assurance-informatie op grond van de vereisten in deze Standaard en het accountantsprotocol rekening houdend met de vraag of de opdracht als doel heeft een redelijke respectievelijk beperkte mate van zekerheid te verkrijgen. (Zie Par. 15)

Definities

In deze Standaard wordt een aantal begrippen uit de NOW-regeling aangehaald. Deze begrippen zijn daar gedefinieerd. (Zie Par. 16)

De Corona-crisis heeft bij werkgevers geleid tot nieuwe activiteiten (thuisbezorgen, webshops), tot het stilleggen van activiteiten (horeca, evenementen) en tot andere manieren om bestaande activiteiten uit te voeren (minder mensen in een magazijn, thuiswerken). Dit kan invloed hebben op de administratieve organisatie en de interne beheersing, bijvoorbeeld doordat processen opnieuw moesten worden ingericht. Dit alles kan impact hebben op de mogelijkheid om als accountant assurance-informatie te verkrijgen. Het kan er toe leiden dat de accountant geen voldoende en geschikte assurance-informatie kan verkrijgen voor een redelijke mate van zekerheid.

In het accountantsprotocol wordt hierop ingespeeld door voor groepen entiteiten (in kwadrant II en III van het accountantsprotocol) te volstaan met een beperkte mate van zekerheid.

In Standaard 200 wordt uitgelegd hoe inherente beperkingen er de oorzaak van zijn dat een accountant slechts een redelijke mate van zekerheid kan geven bij een controle en geen absolute zekerheid. De in de vorige paragraaf genoemde beperkte mate van zekerheid en het daarbij passende opdrachtrisico wordt veroorzaakt door:

• inherente beperkingen die altijd al gelden in het kader van een controle; Zie Standaard 200 paragraaf 5 en paragraaf A47.

• een inherente beperking Zoals eerder uitgelegd kunnen het ook meerdere inherente beperkingen zijn. in het kader van een NOW-onderzoek.

Als bij een opdracht in kwadrant 2 of 3 de bovenstaand beschreven beperkte mate van zekerheid wordt behaald en er geen materiële afwijkingen zijn onderkend, kan een accountant een goedkeurende conclusie formuleren. (Zie Par. 16b)

In deze standaard moet een accountant ook bij een opdracht gericht op het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheid de opdracht plannen en uitvoeren zoals dat gedaan zou worden in het kader van een opdracht gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid. Immers het verschil in opdracht heeft alleen betrekking op de evaluatie of er sprake is van voldoende en geschikte assurance-informatie en op de formulering van de conclusie. (Zie Par. 16b)

De definitie geeft vier situaties die kunnen leiden tot een inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek. In de paragrafen A22-A25 wordt een nadere toelichting gegeven op die situaties. (Zie Par. 16b)

De eerste situatie heeft betrekking op de omvang van de organisatie en de impact die dit heeft op de AO/IB. Er kan bijvoorbeeld sprake zijn van onvoldoende controletechnische functiescheiding in een kleine organisatie. Dit kan er toe leiden dat de accountant geen voldoende en geschikte controle-informatie kan verkrijgen om een verklaring op basis van een redelijke mate van zekerheid af te geven. Als redelijkerwijs niet verwacht kan worden van de organisatie dat deze functiescheiding wel wordt aangebracht omdat dit zou betekenen dat extra functionarissen zouden moeten worden aangenomen enkel om dit te realiseren, kwalificeert dit als inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek. Ontbreekt de controletechnische functiescheiding terwijl de accountant van mening is dat wel van de organisatie verwacht mag worden dat deze geïmplementeerd zou zijn, dan is er geen sprake van een inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek. Dit kan bijvoorbeeld blijken uit een aanbevelingsbrief of communicatie met de met governance belast personen naar aanleiding van de controle van de jaarrekening. (Zie Par. 16b)Ook als de organisatie de jaarrekening normaal niet laat controleren of beoordelen en de organisatie heeft op redelijke gronden zelf geen behoefte aan bepaalde geformaliseerde interne beheersingsmaatregelen omdat men stuurt op oogtoezicht kan sprake zijn van een inherente beperking als bedoeld in de eerste situatie. In dat geval mag wel verwacht worden dat de organisatie voldoet aan de eis van een controleerbare administratie. (Zie Par. 16b)

De tweede situatie heeft betrekking op organisaties waarbij de verantwoordingsmomenten in het kader van de NOW niet samenvallen met het normale verantwoordingsmomenten in de organisatie. Denk hierbij aan een organisatie die twee keer per jaar de stand van het onderhanden werk bepaalt en waar nu behoefte is aan deze informatie per andere afsluitdata. Als de accountant het redelijk vindt dat deze werkzaamheden niet zijn uitgevoerd dan classificeert dit als een inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek.Verwacht mag worden dat de organisatie waarbij sprake is van een inherente beperking zoals hier bedoeld in de toekomst alert is op het uitvoeren van bepaalde interne beheersingsmaatregelen op voor de subsidie relevante momenten. (Zie Par. 16b)

De volgende situatie heeft betrekking op nieuwe of veranderde activiteiten bij de werkgevers die het nodig maken om de AO/IB aan te passen. Het thuiswerken kan er toe hebben geleid dat bepaalde controles niet meer zijn uitgevoerd (bijvoorbeeld het laten vervallen van een controle van verzendingen door een tweede persoon omdat deze niet aanwezig kon zijn als gevolg van de coronamaatregelen en het thuiswerken). Ook bij nieuwe activiteiten kan het zo zijn dat men eerst heeft gekozen voor het starten van nieuwe activiteiten zonder op korte termijn in staat te zijn maatregelen te treffen gericht op het beheersen van nieuwe risico’s. Denk bijvoorbeeld aan een restaurant dat is gaan thuisbezorgen maar waarbij het restaurant geen systemen heeft kunnen inrichten om de bestellingen te registreren en dit op losse briefjes bijhoudt. (Zie Par. 16b)

De laatste situatie heeft niet zozeer betrekking op de situatie bij de werkgevers maar heeft te maken met de mogelijkheden van de accountant om de werkzaamheden uit te voeren. Zo kunnen inventarisaties per 1 maart, maar ook later, niet zijn uitgevoerd omdat de noodzaak niet was te voorzien. Het kan ook zo zijn dat als gevolg van de maatregelen rondom corona het niet mogelijk is om bepaalde werkzaamheden uit te voeren. Door coronamaatregelen kan het bijvoorbeeld voor de accountant niet mogelijk zijn om inventarisaties bij te wonen. (Zie Par. 16b)

Onderstaand worden nog voorbeelden gegeven van inherente beperkingen in het kader van een NOW-onderzoek: (Zie Par. 16b)

• De accountant heeft bij de start of het einde van de meetperiode ter bepaling van de volledigheid van de gerapporteerde netto-omzet in de meetperiode geen inventarisatie kunnen bijwonen en kan ook niet voldoende steunen op de onderbouwingen van de aanvrager en heeft dit niet kunnen compenseren met andere werkzaamheden, zoals het reconstrueren van voorraadstanden;

• De accountant heeft bij de start of het einde van de meetperiode ter bepaling van de volledigheid van de gerapporteerde netto-omzet in de meetperiode de waardering van de onderhanden projecten niet kunnen bepalen en kan ook niet voldoende steunen op de onderbouwingen van de aanvrager en heeft dit niet kunnen compenseren met andere werkzaamheden;

• De werkgever sluit normaal gesproken elk kwartaal af en voert dan bepaalde interne beheersmaatregelen uit die in het kader van de NOW -vaststelling ook gewenst waren op andere momenten (Bijv. bepalen stand OHW per project).

• Als gevolg van het verplicht thuiswerken zijn andere procedures en controles waarop de accountant moet steunen die de betrouwbaarheid van de netto-omzet moeten waarborgen niet meer effectief;

• Tekortkomingen in de AO/IB door wegvallen sleutelpersoneel als gevolg van in verband met de coronacrisis getroffen maatregelen in samenhang met de omvang van de organisatie. Dit kan betrekking hebben op bijvoorbeeld: het niet uitgevoerd zijn van maatregelen van interne beheersing, het onvoldoende zichtbaar hebben gedocumenteerd van de uitgevoerde maatregelen van interne beheersing of het aanwezig zijn van risico's in de betrouwbaarheid van de IT general controls die onvoldoende zichtbaar zijn beheerst doordat aanpassingen voor thuiswerken noodzakelijk waren; 

• Gedurende de meetperiode zijn nieuwe activiteiten ontplooid die omzet genereren die vragen om nieuwe of gewijzigde procedures. Echter, er is nog geen volwassen en/of beschreven AO/IB voor deze nieuwe activiteiten/omzet;

• De organisatie heeft voorgaand(e) ja(a)r(en) een verklaring gekregen met beperking / oordeelonthouding door een onzekerheid in de controle rondom de AO/IB (objectieve verhindering gezien omvang organisatie) en heeft dit niet op korte termijn kunnen oplossen;  

• Waarneming bij de werkgever is om gezondheids- / veiligheidsredenen niet toegestaan (bijvoorbeeld inventarisatie van de eindvoorraad of leegstandscontroles).

Een inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek kan zowel bij een opdracht gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid als bij een beperkte mate van zekerheid voorkomen.

Wanneer dit voorkomt bij een redelijke mate van zekerheid en de accountant kan daardoor geen voldoende en geschikte controle-informatie verkrijgen om te oordelen dat er geen materiële afwijking in de verantwoording zit dan verstrekt de accountant een andere dan een goedkeurende verklaring. (Zie Par. 16b)

Het verrichten van een opdracht in overeenstemming met deze Standaard

Voor het goed uitvoeren van een NOW-onderzoek is het noodzakelijk kennis te nemen van de regeling en te voldoen aan het accountantsprotocol. (Zie Par. 17)

Het naleven van relevante vereisten

Deze Standaard is een op zichzelf staande standaard. NBA heeft bij de totstandkoming van deze Standaard de voor de NOW-regeling relevante vereisten uit andere standaarden in ogenschouw genomen.

Zo bevatten de controlestandaarden (NV COS) onder andere specifieke standaarden voor risicoanalyse, fraude, het niet voldoen aan wet- en regelgeving of continuïteit.

Waar in deze Standaard verwacht wordt dat de accountant aandacht besteedt aan deze onderwerpen is dat in deze Standaard in vereisten uitgewerkt. Daarbij is ervoor gekozen – ter voorkoming van onnodige doublures – om bepaalde vereisten in andere standaarden van overeenkomstige toepassing te verklaren. De accountant hoeft dus geen invulling te geven aan de andere vereisten in andere standaarden. In bijlage 1 van deze Standaard is in een tabel inzichtelijk gemaakt welke vereisten wel en niet van toepassing zijn.

Uiteraard gelden ook andere regels van de NBA zoals de NVKS, VGBA, ViO (voor assurance-opdrachten) en de NV NOCLAR. (Zie Par. 18)

Het uitgangspunt is dat het voldoende is voor een NOW-onderzoek Assurance om aan de vereisten in deze Standaard en de van overeenkomstige toepassing verklaarde vereisten te voldoen. Het kan een accountant helpen om bij het uitvoeren van de opdracht gebruik te maken van de informatie in andere standaarden in aanvulling op de van toepassing verklaarde vereisten. (Zie Par. 18)

Ethische voorschriften

Het NOW-onderzoek Assurance is met de nodige waarborgen omgeven waarbij de accountant de verantwoordelijkheid heeft te handelen in het algemeen belang door het naleven van de fundamentele beginselen van de beroepsethiek. De Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA) legt de volgende fundamentele beginselen van de beroepsethiek vast die accountants naleven bij het uitvoeren van professionele diensten en verschaft een conceptueel raamwerk voor de toepassing. De fundamentele beginselen zijn:

• professionaliteit;

• integriteit;

• objectiviteit;

• vakbekwaamheid en zorgvuldigheid; en

• vertrouwelijkheid.

Bij het naleven van de VGBA is het vereist dat bedreigingen van de relevante fundamentele beginselen worden geïdentificeerd en hierop op passende wijze wordt ingespeeld. (Zie Par. 20)

Een NOW-onderzoek Assurance is gericht op het verstrekken van zekerheid en dus een assurance-opdracht. Accountants moeten bij assurance-opdrachten zich houden aan de ViO en dus ook in het kader van een NOW-onderzoek Assurance. (Zie Par. 21)

Professioneel-kritische instelling

De NOW kent een aantal inherente risico's die het voor de accountant bij een NOW-onderzoek nodig maken dat de accountant een professioneel-kritische instelling toepast. De accountant gebruikt een professioneel-kritische instelling onder meer bij de evaluatie van assurance-informatie die de accountant verkrijgt bij het uitvoeren van de werkzaamheden. Dit houdt onder meer in dat de accountant alert is op: (Zie Par. 22)

• informatie die niet consistent is of tegenstrijdig is met andere uit het onderzoek verkregen informatie;

• informatie die ertoe leidt dat er twijfel ontstaat over de betrouwbaarheid van documenten en mondeling verkregen informatie;

• het voldoende en geschikt zijn van de verkregen assurance-informatie om tot een oordeel of conclusie over de aanvraag tot vaststelling te komen.

Professionele oordeelsvorming

Professionele oordeelsvorming ziet onder meer op de aard, timing en omvang van de werkzaamheden, alsmede op het formuleren van een oordeel of conclusie op basis van de verkregen informatie. (Zie Par. 23)

De accountant gebruikt professionele oordeelsvorming bij het maken van diverse afwegingen tijdens het NOW-onderzoek Assurance. Daartoe gebruikt de accountant de kennis, ervaring en relevante training in de context van deze Standaard en ethische beginselen. Dit houdt onder meer in: (Zie Par. 23)

• materialiteit en opdrachtrisico;

• de aard, timing en omvang van werkzaamheden die worden uitgevoerd om aan de vereisten van deze Standaard te voldoen en om assurance-informatie te verkrijgen;

• het evalueren van de vraag of er voldoende en geschikte assurance-informatie is verkregen en van de vraag of er nog meer moet worden gedaan om de doelstellingen van deze Standaard te bereiken. In het bijzonder, in het geval van een opdracht met een beperkte mate van zekerheid, is er professionele oordeelsvorming vereist bij het evalueren van de vraag of er een aanvaardbaar niveau van zekerheid is verkregen;

• het trekken van de juiste conclusies op basis van de verkregen assurance-informatie.

Kwaliteitsbeheersing op het niveau van de opdracht

Bij het nemen van verantwoordelijkheid voor de algehele kwaliteit van elke opdracht wordt door de handelingen van de opdrachtpartner en passende signalen aan de andere leden van het opdrachtteam het belang van het bereiken van kwaliteit van de opdracht benadrukt door het volgende: (Zie Par. 24)

1. het uitvoeren van werkzaamheden die voldoen aan professionele standaarden en vereisten die door wet- en regelgeving worden gesteld;

2. het naleven van de van toepassing zijnde procedures van de accountantseenheid met betrekking tot kwaliteitsbeheersing; en

3. het uitbrengen van de rapportage overeenkomstig deze Standaard.

Aanvaarding en overeenkomen van de opdracht

De accountant moet hier o.a. aandacht besteden aan vereisten van de Wwft. (Zie Par. 26)

Voor zover de accountant nog niet eerder een cliëntrelatie had met deze opdrachtgever kan collegiaal overleg noodzakelijk zijn, bijvoorbeeld bij de accountant die eerder de jaarrekening heeft samengesteld, maar bij de werkgever geen assurance-opdracht in het kader van NOW wil of kan uitvoeren. Op grond van artikel 15a van de VGBA kan het verplicht zijn om collegiaal overleg te voeren.

Ook als collegiaal overleg niet is verplicht, is het bij nieuwe cliënten verstandig om bij de vorige dienstverlener na te gaan of deze dienstverlener informatie heeft die accountants kan helpen bij het bepalen of zij de opdracht willen aanvaarden.

Wanneer de werkgever onderdeel is van een groep of concern als bedoeld in de NOW-regeling, moet de accountant toegang hebben tot de omzet informatie en andere relevante informatie op het hoogste groepsniveau in overeenstemming met hetgeen hierover geschreven is in deze Standaard. (Zie Par. 27)

De vraag of een werkgever een onderzoek moet laten uitvoeren gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid of een in het kader van de NOW -aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid is afhankelijk van het desbetreffende accountantsprotocol. (Zie Par. 28)

Het is toegestaan een opdracht gericht op het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid te aanvaarden als een opdracht gericht op het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheid, een aan assurance verwante opdracht of een derden verklaring volstaat.

Het is ook toegestaan een opdracht gericht op het verkrijgen van een beperkte mate van zekerheid te aanvaarden als een aan assurance verwante opdracht of een derden verklaring volstaat. (Zie Par. 28)

Het uitvoeren van het NOW-onderzoek Assurance

Plannen van het onderzoek

Als de uitkomsten van de uitgevoerde werkzaamheden daar aanleiding voor geven zal de accountant de planning aanpassen.

Paragraaf 30 vereist dat opdrachtpartner en (kern)leden van het opdrachtteam betrokken zijn bij de planningswerkzaamheden. Dit kan bijvoorbeeld door het voeren van overleggen gericht op het onderkennen van risico’s op materiële afwijkingen als gevolg van fraude of fouten. (Zie Par. 30)

Zoals in het accountantsprotocol aangegeven is het verstandig om de werkzaamheden in het kader van de NOW-regeling af te ronden na afronding van of gelijktijdig met de werkzaamheden in het kader van de controle van de jaarrekening 2020, uiteraard passend binnen de termijnen van de regeling. Dit is vooral bij gebroken boekjaren een aandachtspunt.

In dat geval zal de accountant op een aantal plaatsen gebruik kunnen maken van het werk dat gedaan is in het kader van het jaarwerk. Hierbij houdt de accountant rekening met een mogelijk lagere materialiteit in het kader van de regeling door een geringer aantal te onderzoeken maanden.

Het is daarbij niet nodig om al deze informatie over te nemen (en opnieuw te reviewen) in het dossier dat de accountant voor de opdracht in het kader van deze Standaard uitvoert. (Zie Par. 31)

Deze opdracht zal vaak andere risico’s kennen en een andere materialiteit dan de opdracht tot controle van de jaarrekening. In dat kader zal het vaak nodig zijn om werkzaamheden aan te vullen of uit te breiden. Zo zullen er naar verwachting andere risico’s op fraude gelden in het kader van de assurance-opdracht in het kader van de NOW dan in het kader van de jaarrekeningcontrole. Dit kan bijvoorbeeld tot gevolg hebben dat de accountant het inzicht in de interne beheersmaatregelen op grond van paragraaf 46 dient te verbreden omdat er sprake is van andere risico’s op een materiële afwijking als gevolg van fraude. (Zie Par. 32)

Voor het gebruik maken van eerdere werkzaamheden in het kader van de controle van de omzet in de referentie periode wordt verwezen naar paragraaf A57.

Documenteren van het onderzoek

De documentatie moet zodanig zijn dat een ervaren accountant met kennis van de branche waarin de werkgever opereert en met kennis van de NOW in staat is om te beoordelen of het onderzoek goed is uitgevoerd en of het oordeel of de conclusie van de accountant voldoende is onderbouwd en aanvaardbaar is. Voldoende onderbouwd en aanvaardbaar betekent niet dat de ervaren accountant tot dezelfde conclusie zou zijn gekomen, maar wel dat het oordeel of de conclusie voldoende onderbouwd is vanuit het dossier. (Zie Par. 33)

Het is niet nodig om zaken te documenteren die ook anderszins uit het dossier blijken. Het is bijvoorbeeld niet nodig om op te schrijven dat werkzaamheden zijn uitgevoerd als dit blijkt uit de verkregen onderzoeksinformatie of uit de afwerking van het werkprogramma. (Zie Par. 33)

De accountant kan de rapportage pas afgeven als alle werkzaamheden zijn uitgevoerd en de accountant beschikt over voldoende en geschikte assurance-informatie. Daar doet de bepaling in paragraaf 34 niets aan af.

De afronding van de samenstelling van het definitieve opdrachtdossier na de datum van het assurance-rapport is een administratief proces dat geen betrekking heeft op het uitvoeren van nieuwe werkzaamheden of het trekken van nieuwe oordelen of conclusies. Er kunnen echter tijdens de fase van het voltooien van de samenstelling van het definitieve opdrachtdossier wijzigingen worden aangebracht in de documentatie als deze administratief van aard zijn. Tot de voorbeelden van dergelijke wijzigingen behoren:

• het vernietigen of verwijderen van intussen achterhaalde documentatie;

• het ordenen, verzamelen en opnemen van kruisverwijzingen in werkdocumenten;

• het aftekenen van checklists die worden gehanteerd bij het proces van samenstelling van het definitieve dossier;

• het documenteren van assurance-informatie die de accountant vóór de datum van het assurance-rapport heeft verkregen en waarover de accountant met de relevante leden van het opdrachtteam besprekingen heeft gehouden en overeenstemming heeft bereikt.

Tijdig betekent in normale situaties meestal binnen twee maanden na afgifte van het assurance-rapport. (Zie Par. 34)

Fraude en niet-naleving van wet- en regelgeving

In deze tijd van grote zorgen bij werkgevers over het voortbestaan van hun onderneming kunnen zij ervoor kiezen om te proberen de uitkering uit de NOW te maximaliseren door het plegen van verslaggevingsfraude. Alle drie de aspecten uit de fraudedriehoek kunnen hierbij aanwezig zijn: (Zie Par. 35)

• door de opzet van de regeling en variatie daarin is er inherent een aantal mogelijkheden tot manipulatie van de elementen die relevant zijn voor de berekening van de subsidie (gelegenheid);

• door grote financiële problemen kan de druk gevoeld worden om op oneerlijke wijze meer NOW subsidie te claimen (druk);

• door de gevolgen die het niet plegen van fraude soms kan hebben voor de kansen van de organisatie van de werkgever om te overleven kunnen medewerkers die dit proberen dit mogelijk voor zichzelf verantwoorden (rechtvaardiging).

In het accountantsprotocol is voorgeschreven op welke wijze de correctie op de loonsom moet worden aangebracht voordat het assurance-rapport kan worden verstrekt. (Zie Par. 37)

De NV NOCLAR vraagt van accountants dat zij bij niet naleving van wet- en regelgeving eerst de organisaties aanzet om haar gedrag te verbeteren en pas als de organisatie niet voldoende doet om de gevolgen te redresseren en om herhaling te voorkomen kan het komen tot een melding bij de bevoegde instanties. Dit overigens niet voordat de organisatie op de hoogte is gebracht van het feit dat de accountant tot een melding wil overgaan. Een dergelijke melding vindt plaats als de accountant meent dat dit in het maatschappelijk belang noodzakelijk is.

Deze systematiek van handelen- eerst de mogelijkheid geven het gedrag te verbeteren en pas melden als dit niet wordt gedaan, sluit aan bij de regelgeving voor wettelijke controles zoals deze met betrekking tot oob’s staat in artikel 7 over onregelmatigheden van de Europese verordening 537/2014 en in artikel 26 Wta en het daarop gebaseerde artikel 37 en 38 van het Bta. Overigens kennen beide bepalingen een vrijwaring bij te goeder trouw gedane meldingen.

Als een fraude of niet naleving met UWV is gecommuniceerd via een afkeurende verklaring dan zal een accountant naar verwachting niet concluderen dat het in het maatschappelijk belang noodzakelijk is om over te gaan tot een melding.

Een melding in het maatschappelijk belang is mogelijk wel nodig als een accountant naar aanleiding van een discussie over een mogelijke fraude of niet naleving middels een tussentijdse opzegging ontheven wordt van de opdracht.

Een dergelijke melding moet in dit kader gedaan worden bij het UWV. (Zie Par. 39)

De accountant past deze vereisten toe voor zover relevant voor de NOW-regeling. De accountant maakt hierbij onder meer gebruik van de risicotabel uit het accountantsprotocol. (Zie Par. 40)

Standaard 250 maakt onderscheid tussen naleving van wet- en regelgeving die een directe invloed heeft op de vaststelling van bedragen in de financiële overzichten en de naleving van overige wet- en regelgeving. Die laatste categorie is niet relevant voor deze opdracht maar is onderdeel van de lopende opdracht voor de jaarrekeningcontrole. (Zie Par. 41)

Risico-inschatting en het inspelen op ingeschatte risico’s

Kennis van de entiteit tijdens de gesubsidieerde periode

De accountant verkrijgt daarbij voor zover relevant inzicht in de interne beheersingsmaatregelen die relevant zijn voor de controle van de NOW verantwoording. De accountant evalueert de opzet, stelt de implementatie vast en toetst de effectieve werking van relevante interne beheersingsmaatregelen voor zover noodzakelijk. Zoals aangegeven bij de toelichting op de planning mag de accountant - voor zover de werking van interne beheersingsmaatregelen afhankelijk is van de werking van andere meer indirecte interne beheersingsmaatregelen - gebruikmaken van het werk voor de jaarrekeningcontrole 2020 en eventueel voor de uitvoering van het onderzoek van de NOW -aanvraag tot vaststelling uitgevoerde werkzaamheden ten behoeve van de jaarrekeningcontrole 2020, tenzij de accountant aanwijzingen heeft dat gebruikmaken niet mogelijk is.

Denk hierbij aan het toetsen van interne beheersingsmaatregelen met betrekking tot de geautomatiseerde gegevensverwerking. De accountant moet op grond van de vereisten dan wel vaststellen dat deze werkzaamheden betrekking hebben gehad op de voor de NOW relevante periode. (Zie Par. 43)

Bijvoorbeeld als het omzetverlies rond de 20% is kan de accountant tot de conclusie komen dat de gekozen materialiteit te hoog is. (Zie Par. 44)

Voor deze regeling moet voor de werkzaamheden met betrekking tot de omzetderving en de loonsom gewerkt worden met verschillende materialiteitsbepalingen. Over deze onderwerpen wordt ook een zelfstandig oordeel bepaald op grond van het accountantsprotocol. (Zie Par. 44)

De vereisten in de NOW zijn nader uitgewerkt in het onderdeel Verkrijgen van onderzoeksinformatie voor een NOW-onderzoek Assurance.

Een lijst met mogelijke risico’s van niet naleving van de NOW is opgenomen in bijlage 1 van het accountantsprotocol. (Zie Par. 45)

De tabellen in bijlage 1 van het accountantsprotocol geven een overzicht van mogelijke risico’s op materiële afwijkingen en daaruit volgende mogelijke werkzaamheden. De uit te voeren werkzaamheden zijn afhankelijk van de risico’s op een materiële afwijking die gelden voor een specifieke werkgever. Zo zullen de risico’s voor een bouwbedrijf (onderhanden projecten) anders zijn dan voor een handelsonderneming of voor een horecaonderneming.

Veel van de risico’s op een materiële afwijking zullen betrekking hebben op zaken die bij normale jaarrekeningcontroles minder relevant zijn doordat de belangen in het kader van de NOW-subsidie anders zijn dan bij een jaarrekeningcontrole.

Ook zullen andere werkzaamheden nodig zijn als de werkgever geopteerd heeft voor de regeling om op werkmaatschappij niveau de NOW te claimen.

Verder maakt het uit of een werkgever gebruik maakt van één NOW-regeling of van meerdere. Dit kan verschillende risico’s geven zoals verschuivingsgevaar tussen NOW1 en NOW2 onder andere door verschillende subsidievoorwaarden. (Zie Par. 46)

Een aantal werkzaamheden die in het kader van de NOW moeten worden uitgevoerd zijn afhankelijk van de situatie van de te onderzoeken entiteit goed uit te voeren met behulp van data-analyse en andere specifiek geprogrammeerde controles. Het kan dan ook verstandig zijn voor accountants om te overwegen waar data-analyse effectief en efficiënt kan worden toegepast.

Denk hierbij bijvoorbeeld aan een controle of betalingen ontvangen zijn voor de datum van facturatie, als een aanwijzing voor verschuiving van omzet.

Het bovenstaande neemt niet weg dat de accountant uiteindelijk verantwoordelijk is voor de gekozen controle-mix al dan niet met toepassing van data-analyse. (Zie Par. 47)

Omgaan met inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek in een onderzoek gericht op het verkrijgen van een in het kader van de NOW -aanvraag tot vaststelling aanvaardbare beperkte mate van zekerheid

Een onderzoek gericht op het geven van een in het kader van de NOW -aanvraag tot vaststelling

aanvaardbare beperkte mate van zekerheid heeft -zoals toegelicht in de inleiding- als doel een redelijke mate van zekerheid (zoveel als redelijkerwijs mogelijk is), te benaderen. Daarbij is het uitgangspunt dat geaccepteerd wordt dat geen of meerdere inherente beperkingen in het kader van een NOW-onderzoek de conclusie met een beperkte mate van zekerheid niet hoeven te beïnvloeden. Wel moeten de gevolgen van een dergelijke beperking voor zover redelijkerwijs mogelijk is, worden gemitigeerd door het uitvoeren van aanvullende werkzaamheden. (Zie Par. 48B)

Inherente beperkingen in het kader van een NOW-onderzoek kunnen leiden tot een – onmogelijkheid om een redelijke mate van zekerheid te krijgen. Zie voor een toelichting hierop de definitie in paragraaf 16b en de toelichting daarop in paragrafen A17-A20. (Zie Par. 49B)

Aanvullende en/of alternatieve gegevensgerichte werkzaamheden kunnen de uit het steunen op

interne beheersingsmaatregelen te verkrijgen assurance-informatie niet (volledig) vervangen in situaties waar gegevensgerichte werkzaamheden alleen onvoldoende assurance-informatie geven. Toch verkrijgt de accountant hier wel additionele assurance-informatie uit. In het accountantsprotocol is beschreven dat dergelijke aanvullende werkzaamheden gericht op het risico van misbruik een randvoorwaarde zijn voor een beperkte mate van zekerheid. (Zie Par. 49B)

Verkrijgen van onderzoeksinformatie voor een NOW-onderzoek

Vereisten met betrekking tot het omzetverlies

Voor werkgevers die deel uitmaken van een groep, wordt de omzetdaling in principe op het hoogste groepsniveau bepaald.

Dit hoeft niet te gelden als de groep als geheel een omzetdaling lager dan 20% heeft. In dat geval kan de omzetdaling onder voorwaarden gebaseerd worden op het werkmaatschappij niveau van de werkgever. Zie hiervoor artikel 6a uit de NOW1-regeling of artikel 7 en 17 uit de NOW2-regeling en het accountantsprotocol. (Zie Par. 50)

Als een rechtspersoon behorend bij het loonheffingsnummer onderdeel is van een groep, dan wordt de groep bepaald volgens de definitie van de regeling. (Zie Par. 50)

De referentie-omzet is voor bestaande organisaties van de werkgever in principe de omzet over het kalenderjaar 2019 gedeeld door een aantal maanden (de referentieperiode). Dit geldt ook in het geval dat er sprake is van een gebroken boekjaar (2019/2020) of wanneer er sprake is van een verlengd boekjaar 2019.

De referentieperiode wijkt af als de organisatie van de werkgever op 1 januari 2019 nog niet bestond of als de activiteiten in de loop van 2019 zijn toegenomen door overgang (van een onderdeel) van een organisatie. (Zie Par. 51)

Voor een toelichting op de berekening van een afwijkende referentieperiode wordt verwezen naar het accountantsprotocol.

De omzet voor 2019 kan worden overgenomen uit de gecontroleerde, beoordeelde of samengestelde jaarrekening(en) 2019 wanneer het boekjaar gelijk is aan het kalenderjaar.

Er geldt een uitzonderingssituatie voor jaarrekening vastgesteld zijn na 1 april en waar de accountant in het kader van de beoordeling of het samenstellen geen of onvoldoende aandacht besteed heeft aan het verschuivingsrisico met betrekking tot de omzet 2019.

Als de gecontroleerde, beoordeelde of samengestelde jaarrekeningen over 2019 nog niet beschikbaar is en het boekjaar gelijk is aan het kalenderjaar, dan zal de accountant assurance-informatie verkrijgen die vergelijkbaar is met de controle-informatie die de accountant normaal gesproken verkrijgt bij een controle-opdracht. Het kan dus verstandig zijn om in deze situatie eerst de jaarrekening werkzaamheden 2019 af te ronden en vervolgens het NOW-onderzoek.

Voor gebroken boekjaren en omzet voor afwijkende referentieperioden die onderdeel uitmaken van een periode die nog niet is gecontroleerd zal de accountant voor zover mogelijk assurance-informatie verkrijgen die vergelijkbaar is met de controle-informatie die een accountant normaal gesproken verkrijgt bij de controle van de jaarrekening. (Zie Par. 51)

De tabellen in bijlage 1 van het accountantsprotocol bevatten mogelijke werkzaamheden per specifiek risico.

De gekozen omzetperiode staat vermeld in de aanvraag van de NOW zoals verzonden door de werkgever aan het UWV.

Voor de definitie van omzet wordt verwezen naar de regeling. (Zie Par. 52)

De omzetdaling wordt vastgesteld door het verschil tussen de referentie-omzet in 2019 en de omzet in de gekozen meetperiode in 2020, te delen door de referentie-omzet in 2019. De uitkomst van deze berekening wordt uitgedrukt, in hele procenten en naar boven afgerond. (Zie Par. 53)

Assurance-informatie

Voldoende en geschikte assurance-informatie

Sectie 5 van de controlestandaarden in de NV COS gaat over het verkrijgen van controle-informatie. Ook bij een assurance-opdracht in het kader van de NOW is het verkrijgen van voldoende en geschikte assurance-informatie een belangrijke activiteit.

De accountant zal hierbij veelal gebruik maken van methoden en technieken die nader zijn uitgewerkt in de controle-aanpak van de accountantseenheid waar de accountant werkzaam voor is.

Ook de controlestandaarden geven een aantal vereisten die voor zover relevant in deze sectie zijn overgenomen.

Aan standaarden of vereisten in de controlestandaarden die in verreweg de meeste gevallen niet relevant zijn in het kader van een NOW-opdracht wordt geen aandacht besteed in deze sectie van de Standaard. (Zie Par. 57)

Voorraden

Het assurance-rapport van de accountant in het kader van de NOW heeft op zich geen betrekking op de voorraden. Wel kan de controle op de voorraden effect hebben op de controle van de volledigheid van de omzet, maar dit kan mogelijk met alternatieve werkzaamheden worden gedaan. (Zie Par. 58)

Cijferanalyses

Cijferanalyses zijn in deze tijd van Covid-19 minder voor de hand liggend bij de werkzaamheden in het kader van de NOW-subsidie dan in normale situaties. Door het disruptieve karakter van Covid-19 zal het naar verwachting vaak moeilijker zijn om een goede verwachting als basis voor een cijferanalyse op te bouwen.

Gevolg is dat deze vereiste van de accountant vraagt om goed te overwegen of het gebruik van cijferanalyses passend is. (Zie Par. 60)

Gebruikmaken van de werkzaamheden van anderen

Gebruikmaken van de werkzaamheden van accountants die opdrachten uitvoeren voor andere werkgevers binnen een groep

De accountant van een werkgever die gebruik maakt van deze paragraaf wordt geacht een deugdelijke grondslag te hebben voor het afgeven van een verklaring op grond van de voorgeschreven werkzaamheden.

De accountant van de groep is op grond van deze Standaard ongedeeld verantwoordelijk voor de verstrekte zekerheid bij de omzetdaling van de groep waarbij de accountant van de groep de vereisten uit paragrafen 65 en 66 toepast. (Zie Par. 64)

In het 4^e lid van paragraaf 64 staat: ‘al dan niet in combinatie met een onderliggende verantwoording’. Deze zinsnede wijst op de mogelijkheid dat de specificatie aangeeft welke entiteiten onderdeel van de groep zijn, wat hun referentieomzet was, wat hun omzet in de meetperiode was en wat hun omzetdaling is geweest, welke zowel door de groep kan worden aangeleverd of door de accountant kan worden opgesteld. In het laatste geval is sprake van direct reporting.

Het lijkt het meest voor de hand te liggen dat de groep deze informatie zelf aanlevert, maar direct reporting is niet uitgesloten. (Zie Par. 64)

Gebruikmaken van de werkzaamheden van interne auditors

Gezien het tijdelijke karakter van de NOW regeling en de focus op frauderisico’s zijn zal het eventueel gebruikmaken van de werkzaamheden van de interne auditors beperkt zijn.

Directe ondersteuning zoals beschreven in Standaard 610 paragrafen 33-35 is niet toegestaan bij wettelijke controles op basis van artikel 24a uit de Verordening accountantsorganisaties en kan bij organisaties met een wettelijke controle daarom ook niet worden toegepast. (Zie Par. 67)

Onderzoeksbevindingen en rapportering

Het vormen van een oordeel of conclusie en het rapporteren over de aanvraag tot vaststelling

In het accountantsprotocol is vastgelegd welk niveau van zekerheid is vereist in een bepaalde situatie. (Zie Par. 71)

Vorm van het oordeel of de conclusie

Het vormen van een aangepast oordeel of een aangepaste conclusie

In deze situaties hanteert de accountant bewoordingen naar analogie van Standaard 705. (Zie Par. 74)

Bij het vaststellen of de accountant voldoende en geschikte assurance informatie heeft om te concluderen dat er geen materiële afwijking zijn, evalueert de accountant het gezamenlijk effect van ongecorrigeerde fouten die gezamenlijk niet materieel zijn en de maximale impact van onzekerheden over het bestaan van afwijkingen. (Zie Par. 74)

Aanvullende bepalingen met betrekking tot rapportage

Met betrekking tot de verklaringen met beperkingen

Conform het accountantsprotocol wordt een verklaring met beperking alleen afgegeven als de afwijkingen en onzekerheden kwantificeerbaar zijn en binnen een bepaalde bandbreedte vallen. De uitkomsten van de pro-forma berekening maken het voor het UWV mogelijk om op eenvoudige wijze de subsidie vast te stellen. (Zie Par. 75)

De accountant heeft geen verantwoordelijkheid voor de gekozen methodiek of voor de korting die het gevolg is van de gekozen methodiek. Uiteraard is de accountant wel verantwoordelijk voor het goed uitvoeren van de berekening en voor het goed overnemen van de uitkomsten in de verklaring. (Zie Par. 75)

Omdat het alleen gaat om een berekening ten behoeve van de NOW-afrekening en niet om weer te geven wat de accountant meent dat de omzetdaling moet zijn is het toelaatbaar om de berekening te maken. Hierbij is van belang dat de voorgestelde methodiek is bepaald door de minister in het accountantsprotocol en gedeeld met het parlement. Daarbij komt dat de uitkomsten alleen gedeeld worden met het Ministerie van SZW en het UWV en niet met andere partijen gedeeld mogen worden. (Zie Par. 75)

Met betrekking tot de oordeelonthouding

Het ministerie van SZW en het UWV bepalen op basis van de onderbouwing van het oordeel

welke gevolgen de oordeelonthouding zal hebben voor de subsidie. Dit is niet anders dan in andere situaties waarbij gebruikers op basis van de verklaring hun economische beslissingen bepalen. In dat kader wordt ook van de accountant verwacht dat de impact van alle redenen die leiden tot een niet goedkeurend oordeel zoveel mogelijk worden bepaald.

In dit geval is niet alleen de kwantitatieve impact maar zijn ook de kwalitatieve omstandigheden rondom de redenen voor de gebruikers relevant om de impact op hun beslissingen goed te wegen. In dat kader neemt de accountant ter voorkoming van misverstanden genoemde bepaling in de verklaring op als de oordeelonthouding uitsluitend voorkomt uit inherente beperking in het kader van een NOW-onderzoek. (Zie Par. 76R)

Assurance-rapport

Het hanteren van de formats op de website van het UWV (www.uwv.nl) is van belang voor de verwerking bij het UWV voor de vaststelling van de definitieve aanvraag tot vaststelling. (Zie Par. 77R)

Zoals uit de inhoudsopgave van de NV COS blijkt staan er rapportageverplichtingen in de volgende secties:

• 700-799 Controlebevindingen en rapportering bij een volledige set van financiële overzichten voor algemene doeleinden;

• 800-899 Controlebevindingen en rapportering in het kader van bijzondere controleopdrachten.

Paragraaf 50 uit Standaard 700 vereist dat verklaringen bepaalde informatie moeten bevatten om een verwijzing naar de NV COS te rechtvaardigen. De actuele versies zijn te vinden op www.nba.nl.

De verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot overige informatie

Omdat de vereisten over de verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot andere informatie niet worden benoemd in de standaarden inzake opdrachten met een beperkte mate van zekerheid, is voor die opdrachten aansluiting gezocht bij de bepalingen uit Standaard 720. (Zie Par. 78)